As causas de suspensão da exigibilidade do crédito tributário e a diferença dos seus efeitos

No direito tributário inegavelmente encontram-se características de direito obrigacional, eis que disciplina, essencialmente, uma relação entre o sujeito ativo (fisco) e um sujeito passivo ( contribuinte ou responsável), envolvendo uma prestação. Em se adotando, porém a distinção entre obrigação tributária e crédito tributário, é importante esclarecer que antes de formar a relação jurídica de direito obrigacional há, no Direito tributário uma relação diversa, de direito potestativo, como será examinado no estudo da obrigação tributária.

O tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. (art. 3º, CTN).

A prestação pecuniária, vez que não há mais nos sistemas tributários modernos o tributo em natureza, pago em serviços ou em bens diversos do dinheiro. Compulsória porque  se caracteriza pela ausência do elemento vontade, nascendo a obrigatoriedade diretamente da lei.

Em moeda ou em cujo valor se possa exprimir. Ou seja, a obrigação tributária é pecuniária, isto é, o seu conteúdo é expresso em moeda. Nosso direito desconhece o tributo in natura e in labore.  Pode ocorrer que a lei admita, em circunstâncias especiais, a extinção do crédito tributário mediante dação em pagamento. Isto constitui, porém, exceção que não infirma a regra, mas, pelo contrário, a confirma.

As circunstâncias que modificam o crédito tributário, sua extensão ou seus efeitos, ou as garantias ou os privilégios a ele atribuídos, ou que excluem sua exigibilidade não afetam a obrigação tributária que lhe deu origem.

O crédito tributário, como realidade formal, pode ser afetado, sem que seja a sua substância (obrigação tributária).

Se no procedimento de lançamento houve qualquer irregularidade – por exemplo, não foi observado o contraditório - a obrigação tributária não é afetada, sendo anulado o procedimento e feito novo lançamento tributário.

O crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluída, nos casos previstos nesta Lei, fora dos quais não podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional na forma da lei, a sua efetivação ou as respectivas garantias. Decorrência de que o tributo é cobrado mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

O CTN é literal ao afirmar que a constituição do crédito tributário é de competência privativa da autoridade administrativa.

Ainda que o sujeito passivo calcule e recolha o tributo, como acontece em determinadas espécies tributárias, faz-se necessária homologação pela autoridade administrativa, que se trata do lançamento por homologação.

Em relação ao lançamento, trata-se de  procedimento administrativo que busca verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular ou por outra forma definir o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

A autoridade tem o dever de proceder o lançamento tributário, sob pena de sua responsabilização funcional. Isto porque, quando o valor tributário esteja expresso em moeda estrangeira, no lançamento faz-se sua conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação.

Aplicam-se ao lançamento a legislação que a autoridade administrativa tem de aplicar é aquela que estava em vigor na data da ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. (parte substancial).

Em relação às penalidades, ocorre a retroatividade, aplicando-se a lei mais favorável, artigo 106 do CTN. A legislação posterior à ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, que trata de instituição de novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliando poderes de investigação das autoridades administrativas, outorgando ao crédito maiores garantias ou privilégios, salvo a que atribuir responsabilidade tributária a terceiros (aspectos formais).

Com a determinação do valor do crédito tributário e a notificação do particular (fase oficiosa), o lançamentosó pode ser alterado em virtude: a) impugnação do sujeito passivo (fase contenciosa); b) recurso de ofício; c) iniciativa da própria autoridade administrativa, nos caso previstos em lei. (artigo 149 do CTN).

A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento (INTERPRETAÇÃO – ALTERNATIVAS LEGAIS QUE GERAM CRÉDITO TRIBUTÁRIO MAIS ELEVADO) somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.

As modalidades de lançamento existem três são as modalidades de lançamentos:

a) LANÇAMENTO DE OFÍCIO ( = DIRETO): feito por iniciativa da autoridade administrativa, independente de qualquer colaboração do sujeito passivo. É o caso do IPTU, IPVA.

b) LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO: feito em face de declaração fornecida pelo contribuinte ou pelo terceiro, quando prestam à autoridade administrativas informações quanto à matéria de fato indispensável à sua efetivação. A autoridade com base nas informações, efetua o lançamento. É o caso do Imposto de Transmissão Intervivos de bens imóveis e direitos a eles relativos – ITBI e Imposto sobre heranças e doações ou causa mortis , Imposto de Exportação.

A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento.

c) LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO: feito quanto aos tributos em que o próprio sujeito passivo antecipa o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa. A autoridade, tomando conhecimento da determinação feita pelo sujeito passivo, expressamente o homologa. É o caso do Imposto de Renda, Imposto de Importação, IPI, ICMS, IOF, ITR, ISSQN, Contribuições Sociais.

O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.

Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; (homologação tácita) expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

Ademais, qualquer tributo pode ser lançado de ofício, desde que não tenha lançado regularmente na outra modalidade.

Bibliografia:

ATALIBA, Geraldo; "Hipótese de Incidência Tributária", 6ª ed., 3ª tir., São Paulo : Malheiros, 2002;

BALEEIRO, Aliomar; "Limitações constitucionais ao poder de tributar", 7ª ed., Rio de Janeiro : Forense, 2003;