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Extraterritorialidade nas operações com o Issqn


Autoria:

Eduardo Dos Anjos Souza


Contabilista, Bacharel em Direito pela Pucminas, Advogado e funcionário Publico Federal

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Resumo:

O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) é um tributo de competência dos Municípios e do Distrito Federal, que pode ser exigido de prestadores de determinados tipos de serviços.

Texto enviado ao JurisWay em 27/02/2011.



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SUMÁRIO
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Falar sobre ISSQN é sempre interessante, principalmente porque os Municípios, entes constitucionalmente competentes para fiscalizar e arrecadar o referido tributo (artigo 156, III da CF/88) são os mais numerosos da Federação (mais de 5.500 em todo o território nacional).
Desta forma, podemos dizer que existem tantos ISSQN quantos são os Municípios, pois a cada ente é permitido elaborar Leis que disciplinem a forma como o tributo será arrecadado e fiscalizado, desde que não se sobreponham à legislação complementar de normas gerais.
Ocorre que, devido a tal complexidade, muitas vezes, há conflitos entre os municípios sobre qual seria o competente para arrecadar o tributo. A regra geral nos tributos é a sua incidência dentro do território do ente no qual está localizado o estabelecimento prestador, o que também ocorre em relação ao ISSQN, mas em razão disto é que se instalou a controvérsia, se o recolhimento do tributo é devido ao município onde se prestou o serviço ou ao município onde está localizado o estabelecimento prestador.
A questão não é simples, pois é alvo de divergência doutrinária e jurisprudencial até nos dias de hoje.
A controvérsia se instalou porque como o artigo 12 do DL 406/68 dizia que o imposto era devido no local onde se localizava o estabelecimento prestador, e, na ausência deste, no domicílio do mesmo, e, em muitos casos, o estabelecimento prestador era localizado em outro município, o que fazia com que a legislação daquele município, no qual o prestador era estabelecido tributasse o fato gerador, ou seja, a prestação de serviço ocorrida em outro. Desta forma, ocorria o que poderíamos chamar de extraterritorialidade da Lei municipal, o que não mudou muito com a edição da LC 116/2003, mas mesmo assim, o STJ consolidou sua jurisprudência no sentido de tolher a extraterritorialidade, com o entendimento de que o imposto é devido no local da prestação do serviço, acatando a territorialidade, não apenas nos casos em que a Lei dizia, mas aplicando-o a qualquer tipo de serviço.
O artigo 12 do DL, que será estudado em capítulo específico somente colocava como exceção à extraterritorialidade os serviços de construção civil e os serviços de exploração de concessão de rodovias, sendo que todos os outros seriam devidos no local do estabelecimento prestador, assim como o seu sucessor, o artigo 3º da LC 116/2003, que contemplou também a extraterritorialidade, porém colocou a esta 20 exceções, mas que , mesmo assim , o STJ manteve o posicionamento pela territorialidade como aplicável a todos os casos, com o intuito de sanar a guerra fiscal instaurada por municípios, sendo que, de um lado estariam os exportadores de serviços e de outro os importadores de serviço.
Na organização do presente trabalho, as questões serão estudadas separadamente em capítulos, sendo que haverá um que estudará o artigo 12 do DL 406/68, bem como um que estudará o artigo 3º da LC 116/2003, além de também o artigo 102 do CTN, que versa sobre extraterritorialidade. Faz também parte da análise do presente trabalho os julgados do STJ e do STF sobre o tema em questão, que é a “Extraterritorialidade nas operações com o ISSQN”, bem como uma breve explanação sobre quem poderia ter ou não razão na guerra fiscal, quando o assunto é a competência para arrecadar o imposto.   
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Segundo o professor Aires Fernandino Barreto, para conceituar serviço, não se pode levar só em conta o ponto de vista econômico, mas sim o ponto de vista jurídico. Desta forma, define:
Serviço é a prestação de esforço humano a terceiros, com conteúdo econômico, em caráter negocial, sob o regime de direito privado, mas sem subordinação, tendente à obtenção de um bem material ou imaterial. (BARRETO, 1981)[1]
 
Também, há autores que, como Roque Antonio Carraza que utilizam o conceito econômico para definir serviço. Assim sendo, aduz que:
Serviço de qualquer natureza, para fins de tributação por via de ISS é a prestação, a terceiro, de uma utilidade (material ou imaterial) com conteúdo econômico, sob regime de direito privado (em caráter negocial). (, CARRAZA,1989)[2]
 
Assim sendo, é irrelevante para o presente trabalho qual conceito deverá ser adotado, pois o que importa no mesmo é que tanto no conceito econômico, quanto no conceito jurídico, o fato gerador do imposto será o mesmo, ou seja, a prestação do serviço.
 
 
2.2 - Definição de ISSQN.
 
 
Para a boa compreensão do presente trabalho, necessário é definir o que é ISSQN. Desta forma, podemos dizer que o ISSQN, “Imposto sobre serviços de qualquer natureza”, é um tributo incidente sobre o consumo, de competência municipal e do Distrito federal, conforme art. 156 III, da CF/88, cujo fato gerador é a efetiva prestação de serviço, conforme acertadamente menciona José Eduardo Soares de Melo:
 
Em se tratando de ISS, impõe-se a irrestrita obediência ao seu aspecto material- prestação de serviços - nada interessando os aspectos meramente negociais ou documentais. Somente com a efetiva realização (conclusão, ou mediação por etapas) dos serviços é que ocorre o respectivo fato gerador tributário com a verificação do seu aspecto temporal (MELO, 2001).[3]
 
Também, neste sentido, vem o professor Aires F. Barreto:
 
Só surge a obrigação tributária de recolher o ISS ao Município diante de fato concretamente ocorrido. O imposto de que se cuida não pode incidir sobre serviço “potencial”. Aliás, isso rigorosamente, nem precisaria ser consignado, dado que envolve visível redundância. Se o ISS é imposto exigível pela ocorrência do fato (prestar serviço), não há sentido em falar de fato potencial, porque nessa expressão há visível contradição nos termos: sendo fato, jamais poderia ser potencial; potencial é vocábulo incompatível com fato; visto da perspectiva inversa: se for potencial, nunca se tratará de fato. Potencial equivale a virtual e contrapõe-se a real, característica própria do fato. (BARRETO, 2009).[4]
 
Desta forma, podemos dizer também que o referido imposto é monofásico, pois somente incide na ultima fase da cadeia produtiva, ou seja, na prestação do serviço. Assim sendo, quem suporta o ônus tributário é o tomador do serviço, pois o prestador, ao formular o preço a ser cobrado, já embute o valor que deverá ser recolhido aos cofres públicos.
O ISSQN é imposto somente exigível após a efetiva prestação de serviço, conforme aqui já mencionado, de acordo com as opiniões dos ilustres José Eduardo Soares de Melo e Aires Fernandino Barreto, o que não pode, de forma alguma ser confundido com o momento do pagamento do preço do serviço, ou seja, o tributo será exigível independentemente do pagamento do preço pelo tomador ao prestador.
Para definir exatamente o momento correto da exigência do imposto em comento, faz mister a definição dos regimes de recolhimento. Assim sendo, há duas formas de recolher o ISSQN: de forma direta pelo prestador de serviço ou por substituição tributária, ou seja, retido e recolhido pelo tomador do serviço, sendo que, para o presente trabalho, importa mais a segunda forma. Assim mesmo, vamos fazer uma breve explanação sobre a primeira forma, que consiste na definição de que o responsável tributário é o próprio contribuinte ordinário do imposto, ou seja, o prestador do serviço, que o recolhe no mês subseqüente à efetiva prestação, em guia própria. Normalmente, o momento do fato gerador é definido pela emissão da nota fiscal ou manifesto de serviço (em caso de empresa). Também é documento hábil à comprovação do momento fato gerador o RPA (recibo de pagamento de autônomo), emitido por profissional liberal.
Já na segunda forma, por sinal mais complexa, que consiste na atribuição de responsabilidade pelo recolhimento do imposto ao tomador do serviço. Neste sentido, vem o art. 6º da LC 116/2003, in verbis:
Art. 6o Os Municípios e o Distrito Federal, mediante lei, poderão atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação, inclusive no que se refere à multa e aos acréscimos legais.
        § 1o Os responsáveis a que se refere este artigo estão obrigados ao recolhimento integral do imposto devido, multa e acréscimos legais, independentemente de ter sido efetuada sua retenção na fonte.
        § 2o Sem prejuízo do disposto no caput e no § 1o deste artigo, são responsáveis:
        I – o tomador ou intermediário de serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País;
        II – a pessoa jurídica, ainda que imune ou isenta, tomadora ou intermediária dos serviços descritos nos subitens 3.05, 7.02, 7.04, 7.05, 7.09, 7.10, 7.12, 7.14, 7.15, 7.16, 7.17, 7.19, 11.02, 17.05 e 17.10 da lista anexa. (Brasil) [5]
                        Assim sendo, o referido artigo da LC em comento, atribui, em determinados casos a responsabilidade pelo recolhimento do imposto a terceiro, mesmo que não haja retenção na fonte, nas hipóteses nela mencionadas, sendo que o fato gerador será o mesmo, mas o que diferencia é o local do recolhimento e o contribuinte do tributo. Nesta parte é que entra a questão da territorialidade e da extraterritorialidade, pois com base neste dispositivo é que os municípios se valem da territorialidade para cobrarem o tributo, se o serviço foi prestado em seu território, excluindo as únicas hipóteses elencadas no art. 3º da LC 116/2003, que será estudado mais adiante.
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
                        Foco principal da presente monografia, a questão atinente à territorialidade e extraterritorialidade será estudada neste capítulo, que inclui, além dos conceitos, um estudo comparativo entre o CTN, o DL 406/68 e a lei complementar 116/2003, nos dispositivos que tangem à questão territorial.
                        Por fim, o presente capítulo é encerrado com a questão da competência para exigir o tributo ora objeto de estudo, ou seja, o ISSQN.
 
 
 
 
Não há como se falar em territorialidade com relação ao ISSQN, sem antes fazer uma interpretação do Princípio da Territorialidade da Federação. De tal princípio, deduz-se que cada ente federativo deve tributar os fatos que ocorrerem em seu território, ou seja, cada ente exerce competência em um determinado espaço, sendo que os demais entes não podem interferir em seu território (NAKAYAMA, 2006.)[6] .
Ocorre que, porém, apesar da lei teoricamente determinar que o imposto sobre serviços, ISSQN, deverá incidir no local em que se situa o domicílio do prestador de serviços, em razão da guerra fiscal entre os municípios que são mais de 5.500 em todo o Brasil, isto nem sempre tem sido respeitado.
A guerra fiscal se instaurou entre os Municípios importadores de serviços (neste meio, estão principalmente as capitais) e os Municípios exportadores de serviços, pois nem um, nem outro admitiam perder arrecadação, e, tanto o município em que estava localizado o estabelecimento prestador, quanto o município onde o serviço foi prestado se achavam no direito de obterem para si a receita tributária referente ao serviço prestado. Em alguns casos, a guerra fiscal chegou ao cúmulo de Municípios oferecerem vantagens fiscais para que as empresas se instalassem em seu território, para que o imposto fosse para eles arrecadado. Foi o que ocorreu em Minas Gerais, principalmente na Região metropolitana de Belo Horizonte, quando determinados Municípios ofereciam alíquota reduzida e até mesmo um endereço fictício para que as empresas se instalassem em seu território.
Independentemente da guerra fiscal, os Municípios, pautam sua conduta de acordo com seus interesses, ora adotando o princípio da Territorialidade da Federação, segundo o qual o critério espacial do ISSQN é o local da prestação do serviço, ora o disposto na LC 116/2003, que, para tal, adota o estabelecimento, ou seja, a extraterritorialidade.
 
 
 
 
                         Extraterritorialidade será então, a hipótese da incidência da norma tributária de determinado Município sobre fato ocorrido em território diverso do seu, quer seja em outro Município, quer seja fora do território nacional, desde que a prestação do serviço tenha se iniciado no exterior e seja concluída no território nacional. .
                        Disciplina o assunto, em matéria de ISSQN os artigos  1º § 1º e 3º da LC 116/2003, pois no art. 3º diz que o imposto é devido no local do estabelecimento prestador, ou na sua falta, o local do domicílio do mesmo e no art. 1º §1º, que diz que o Imposto será devido em serviços provenientes do exterior ou cuja prestação tenha se iniciado no exterior.
 
 
 
 
                        O CTN, em seu art. 102 diz o seguinte:
 
A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.(BRASIL, 1967)[7]
 
                        Desta forma, é claro o texto legal ao dizer que a legislação tributária pode vir a alcançar território diverso do ente que emanou a norma. Neste sentido, o CTN visou reconhecer o poder de tributar além de seu território, não apenas o fato nele ocorrido, mas qualquer outro que venha a ocorrer, por força de convênios de que participem ou do que disponha o próprio CTN ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.
                        Em matéria de ISSQN, por força do art. 156, III da CF/88, o mesmo é regulado através de Lei Complementar e o CTN foi recepcionado pelo texto constitucional com “Status” de Lei Complementar. Assim sendo, podemos afirmar que o ISSQN é também regulado pelas disposições do CTN, no que este não contrariar o dispositivo de Lei que regule matéria semelhante.
                        Os dispositivos de Lei Complementar, tanto da LC 116/2003, quanto de seu antecessor, o DL 406/68, não dispõem contrariamente ao art. 102 do CTN na questão da territorialidade, pelo contrário, regulamentam inclusive as hipóteses de exceção à aplicação de tal princípio, ou seja, de extraterritorialidade, sendo que no DL 406/68, está no seu art. 12 e na LC 116/2003, em seu art. 3º, que serão estudados nos capítulos subseqüentes.
                        Desta maneira, há que se ressaltar que o CTN respalda os municípios a se utilizarem da extraterritorialidade, nos casos previstos na Legislação Complementar, para legitimamente exigirem o ISSQN dos estabelecimentos prestadores ou dos responsáveis tributários.
                        Ocorre que, porém, este não é o entendimento do ilustre Aires F. Barreto (2009), para quem, fazer a legislação de um município incidir sobre serviço prestado em outro, ou seja, sobre fato gerador, pelo simples fato de nele estar situado o estabelecimento prestador, é inconstitucional, sobre o qual explanou o seguinte raciocínio:
Defendemos, no passado, ao tempo da vigência do art. 12, que em face do princípio da territorialidade das leis tributárias, o ISS só poderia ser devido no local em que prestados os serviços. Fortes nessa razão, chegamos a
concluir pela inconstitucionalidade do art. 12, a, do Decreto-lei n.406/68, por invasão da área de competência de outro Município (daquele em que os serviços foram efetivamente prestados). Argumentamos que a Constituição Federal não autoriza, pelo contrário, repudia, que serviços prestados no Município A possam ser tributados pelo Município B, apenas por estar este último o “estabelecimento prestador”. ( BARRETO, 2009) [8]
 
E mais, conclui ele:
 
Admissão da espécie implicaria atribuir à lei municipal eficácia extraterritorial, é dizer, supor que a lei de um Município pudesse ser eficaz em outro, afastando a competência deste, no qual foram prestados os serviços. ( BARRETO, 2009) [9]
 
 
 
                        Dizia o art. 12 do DL 406/68:
 
Considera-se o local da prestação do serviço:
a) do estabelecimento prestador ou, na falta de estabelecimento, o do domicílio do prestador.
b) No caso de Construção Civil, o local onde se efetuar a prestação.
c) no caso do serviço a que se refere o item 101 da Lista Anexa, o Município em cujo território haja parcela da estrada explorada. (Alínea acrescida pelo art. 2º da Lei Complementar nº 100/99). (BRASIL, 1968)[10]
 
                        Tal diploma legal visava dirimir eventuais conflitos de competência entre Municípios, colocando como exceções à regra do recolhimento do ISSQN no local do estabelecimento, o domicílio do prestador, ou então nos casos de Construção Civil ou Exploração de rodovia mediante cobrança de preço dos usuários, envolvendo execução de serviços de conservação, manutenção, melhoramentos para adequação de capacidade e segurança de trânsito, operação, monitoração, assistência aos usuários e outros definidos em contratos, atos de concessão ou de permissão ou em normas oficiais.
                        Mas, somente este dispositivo não foi capaz de dirimir os conflitos de competência, sendo que, os municípios, valendo-se do princípio da territorialidade,  criaram normas em seu âmbito de atuação, que contrariavam tal dispositivo, instaurando-se aí, como já citado, uma guerra fiscal sem precedentes, pois a grande maioria deles queria que o imposto fosse recolhido em seu território, independentemente se o estabelecimento prestador era de outro município.
                        Quem não tinha muito a se queixar eram os municípios exportadores de serviços, que eram diversos dos elencados no referido artigo 12, visto que poderiam aplicar a sua legislação extraterritorialmente, ou seja, faziam a sua legislação alcançar fato gerador ocorrido em outro município, pelo simples fato de o estabelecimento prestador ser localizado em seu território.
                        Acontece que, dizer que o imposto é devido no local do estabelecimento prestador é presumir que o fato gerador se deu no local onde se localizava o estabelecimento. Nada mais é do que uma ficção jurídica.
                        Desta forma, pela inconstitucionalidade do item “a” de tal artigo, além do professor Aires F. Barreto, já citado, pugna também o ilustre Roque Antonio Carrazza, conforme entendimento abaixo:
O Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) é sempre devido (e não é só no caso de construção civil) no Município onde o serviço é positivamente prestado. É nesse Município, também, que devem ser cumpridos, pelo contribuinte, ou por terceiros a ele relacionados, os deveres instrumentais tributários. (CARRAZZA, 2003. )[11]
 
                        Também atacou a extraterritorialidade implícita no referido artigo do DL 406/68 o ilustre Hugo de Brito Machado, só que, diferentemente dos ilustres Aires Barreto e Roque Carrazza, para ele, o problema não está na inconstitucionalidade da norma, mas sim na determinação do local do estabelecimento prestador, que “pode tanto ser o local escolhido pelo contribuinte, quanto o local onde estão instaladas as máquinas e equipamentos necessários à prestação do serviço”. (MACHADO, 2002).[12]
                        Em razão de tais posições antagônicas, aos Municípios que se sentiram prejudicados não restou outra opção senão recorrer ao judiciário para dirimir tais conflitos de competência, sendo que o posicionamento do STJ consolidado durante a vigência deste DL será estudado posteriormente, no item 4.1.
 
 
 
 
 
                        Diante dos conflitos de competência, principalmente no que tange à questão extraterritorial, foi elaborada o PLC 161 em 1989, de autoria do Senador Fernando Henrique Cardoso, que só foi aprovado e publicado em 2003, sob a forma da LC 116/2003.
            A intenção da referida LC era cobrir as lacunas deixadas por uma legislação já ultrapassada, pois o DL 406 datava de 1968 e, modernizá-lo era preciso. No final das contas, a referida LC acabou mais por consolidar em alguns casos a legislação do ISSQN, que foi sendo alterada ao longo dos anos de vigência do DL 406/68, sendo que a última destas modificações se refere à LC nº 100 de 1999, que inclusive incluiu a alínea “c” ao artigo 12 do DL 406/68, para incluir a administração de rodovias privatizadas nas exceções à regra do local do domicílio do prestador.
                        De uma só vez, a referida L.C veio a dirimir duas dúvidas suscitadas no capitulo anterior. A primeira dúvida, suscitada pelos ilustres Aires Barreto e Roque Carrazza, na questão da inconstitucionalidade da extraterritorialidade, pois definitivamente, em seu art. 3º enumera as hipóteses de incidência extraterritorial da norma Municipal e suas exceções, de forma expressa, inclusive definindo quais são os serviços sujeitos ao critério da territorialidade, mantendo a regra do local do estabelecimento, ou na sua falta, o do domicílio do prestador. Não só manteve, como foi além, no art. 1º § 1º, pois incluiu a possibilidade da extraterritorialidade da lei do Município, pelo fato de esta alcançar serviço proveniente do exterior, ou cuja prestação tenha se iniciado no exterior.
                        Quanto à norma constante no § 1º do art. 1º da LC 116/2003, o professor Aires Barreto faz as seguintes ponderações:
Apesar de estarmos diante de uma única formulação legislativa, este dispositivo contempla duas normas distintas. A primeira, constante da sua parte inicial, prevê a incidência do ISS sobre serviços prestados no exterior. A segunda, consubstanciada na parte final, estabelece a incidência desse imposto relativamente a serviço cuja prestação se tenha iniciado no exterior do país. (BARRETO, 2009).[13]
 
                        E, ele vai além em sua análise, dizendo que a primeira parte pode ser considerada inconstitucional, porque o referido imposto incide no local da prestação do serviço, e, no caso em questão, o fato ocorre fora do limite territorial brasileiro. Já na segunda parte, que é a segunda norma, esta é constitucional, pois, se o serviço foi iniciado no exterior e este foi consumado no país, o local da prestação do serviço, ou do fato gerador, será o território nacional.
Assim sendo, tanto o professor Aires Barreto, quanto o professor Roque Carrazza defendem a inconstitucionalidade da incidência extraterritorial do ISSQN. Desta forma, utilizam-se do argumento que, quando da repartição de competências na CF/88, no artigo 156, III estava implícito o princípio da territorialidade. Mas os referidos artigos da LC foram aprovados em votação do Congresso Nacional, e, da forma que foram, continuaram a dispor o que já havia no DL 406/68, ou seja, a extraterritorialidade.
                        Feitas estas ponderações, passemos à análise da segunda dúvida, suscitada pelo ilustre Hugo de Brito Machado, com respeito à definição de estabelecimento.
Tal dúvida vem a ser dirimida pelo art. 4º, in verbis:
 
Art. 4o Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.(BRASIL,2003)[14]
 
                        Note-se que o conceito de estabelecimento constante no referido artigo de Lei é semelhante ao dado pelo ilustre doutrinador anteriormente citado.
                        Superado tudo isso, passemos então a analisar, de forma específica o art. 3º da LC 116/2003, que prescreve:
Art. 3o O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII, quando o imposto será devido no local:
        I – do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço ou, na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, na hipótese do § 1o do art. 1o desta Lei Complementar;
        II  - (...) (Brasil, 2003) [15]
 
 
                        Como podemos notar, o referido artigo de lei não trouxe nenhuma inovação quando o assunto é o local de incidência do tributo, e, continuou a utilizar a presunção absoluta constante do artigo 12 do DL 406/68, só que, porém, incluiu outras hipóteses de exceção à esta regra, pois antes somente havia exceção para os serviços de construção civil, originalmente e de administração de rodovias privatizadas, incluído pela LC 100/1999 e agora foram incluídos os serviços das alíneas II a XXII, além de contemplar na alínea I hipótese de incidência tanto territorial, quanto extraterritorial para serviço prestado ou cuja prestação tenha se iniciado no exterior. Não há como negar que, a presunção do fato gerador do imposto estar no local do estabelecimento, acaba por conferir extraterritorialidade à norma do município no qual o estabelecimento está localizado.
                        O artigo 146, I da CF/88 preconiza:
 
Art. 146 - Cabe à lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; (Brasil, 1988) [16]
 
                        Assim sendo, entendemos que a LC 116/2003 veio a dirimir os conflitos de competência, elegendo o critério do estabelecimento prestador, como local presumido de ocorrência do fato gerador. Não pode assim ser suscitada a inconstitucionalidade da extraterritorialidade, pois o artigo 146, I retro-citado, remete à Lei complementar a solução de conflitos de competência, o que veio a sê-lo de forma precisa o referido artigo 3º.
                        Entendimento preciso sobre o tema nos é dado pelo ilustre constitucionalista José Afonso da Silva:
 
A competência tributária é discriminada pela Constituição entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Compreende a competência legislativa plena, é indelegável, salvo as funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária e outras de cooperação entre essas entidades públicas, conforme dispuser lei complementar (Grifo nosso)(SILVA, 2002) [17]
 
                        Não há, portanto, como ignorar que o referido artigo de Lei contemplou a extraterritorialidade, e, que esta é perfeitamente constitucional, pois a regra do estabelecimento prestador já estava expressa no artigo 12 do DL 406/68, sendo que o mesmo foi recepcionado pela CF/88, não sendo alvo de declaração de inconstitucionalidade. O que fez o referido artigo 3º da LC 116/2003, foi ampliar as possibilidades de aplicação do princípio da territorialidade, o que vem a mostrar, mais uma vez que este não estava implícito na norma anterior.
                       
 
 
                        Ante o exposto, podemos então dizer que a competência para exigir o ISSQN é dada pelos dispositivos da CF/88, sendo que, no seu art. 156, III, que especifica o ente federativo competente, ou seja, o Município, no seu artigo 146, I, que busca solucionar os conflitos de competência.
Podemos dizer também que o artigo 102 do CTN, autoriza a incidência extraterritorial do tributo, nos limites do que dispõe a LC 116/2003, em seu artigo 3º, ou seja, na competência do Município do Local do estabelecimento prestador, mesmo que seja ele diverso do local em que o serviço foi efetivamente prestado, ressalvadas as hipóteses de territorialidade compostas pelos incisos II a XXII do referido artigo de Lei.
                        A matéria é, como explanado, bastante controversa na doutrina, o que não deixa de ser também com relação à jurisprudência. Nos capítulos seguintes, serão estudadas as posições do STJ e do STF sobre o tema, pois como muitos municípios se sentiram prejudicados e literalmente “invadidos” pela competência extraterritorial de outros, pelo simples fato de o estabelecimento prestador ser naqueles localizado.
                       
 
 
 
 
 
 
 
 
 
                        A jurisprudência de nossa corte superior em matéria infraconstitucional sobre o tema se consolidou na vigência do artigo 12 do DL 406/68. Assim sendo, o entendimento por ela emanado é o de que, o ISSQN era devido no local da efetiva prestação do serviço. A doutrina à época (cite-se Roque Carrazza e Hugo de Brito Machado) entendeu que tal posição foi adotada com respeito a casos nos quais se exigia a presença física do prestador, seja por meio de equipamentos, quer seja pela presença de seus funcionários ou prepostos e, que tal posicionamento não poderia ser aplicado a todos os tipos de serviço, principalmente àqueles em que não se exigiam a presença física do prestador no Municipio.
                        Tal entendimento é rebatido pelo professor Aires Barreto da seguinte maneira:
 
Uma coisa era dizer que o tributo é devido no Município A porque ali o serviço foi prestado, e que para sê-lo teria o prestador de dispor de estrutura, ainda que mínima, caracterizadora de estabelecimento prestador; outra, admitir que onde estava escrito “local do estabelecimento prestador” deveria ler-se “local em que o serviço foi prestado , independentemente de onde estiver o estabelecimento prestador”. (BARRETO, 2009)[18]
                       
                        Desta forma, explica ele:
 
No primeiro caso, reafirmava-se a validade da norma do art. 12, a, do Decreto-lei n. 406/68. No segundo, essa validade era negada, mesmo que se recorresse a eufemismo para não declarar a sua inconstitucionalidade. A prevalecer a primeira alternativa, a interpretação do STJ teria caráter restrito e, certamente, não alcançaria serviços outros, nos quais a prestação não exigia nenhuma estrutura, nenhuma instalação, nenhuma atuação do prestador no Município em que estão os tomadores, é dizer, onde os serviços tivessem sido prestados. Se a alternativa adotada fosse a segunda, isto é, se o STJ tivesse entendido que o ISS era devido, sempre onde( Município) o serviço era prestado, irrelevante seria a circunstância de haver, ou não a presença física do prestador. (BARRETO, 2009) [19]
 
                        Mas, um exemplo do posicionamento do STJ pode ser dado abaixo:
 
Embora a lei considere local da prestação de serviço o do estabelecimento prestador (art. 12 do Decreto-lei nº 406/68), ela pretende que o ISS pertença ao Município em cujo território se realizou o fato gerador. É o local da prestação do serviço que indica o Município competente para a imposição do tributo (ISS), para que se não vulnere o princípio constitucional implícito que atribui àquele (município) o poder de tributar as prestações ocorridas em seu território. A lei municipal não pode ser dotada de extraterritorialidade, de modo a irradiar efeitos sobre um fato ocorrido no território de município onde não pode ter voga." (BRASIL, 1994) [20]
 
                        Neste caso, é claro o posicionamento do STJ em relação à extraterritorialidade, ou seja, tal decisão “abomina” o fato de Lei municipal versar sobre tributo, cujo serviço foi prestado em Município diverso deste. Note-se que o argumento utilizado é que o princípio da territorialidade está implícito na norma do art. 12 do DL 406/68.
                        Posicionamento semelhante é adotado no acórdão abaixo:
Para fins de incidência do ISS – Imposto Sobre Serviços, importa o local onde foi concretizado o fato gerador, ou seja, onde foi prestado o serviço, como critério de fixação de competência do Município arrecadador e exigibilidade do crédito tributário. – Agravo regimental improvido.(BRASIL, 2001) [21]
                        Então, em acórdão que data também de 2001, ou seja, antes da entrada em vigor da LC 116/2003, a jurisprudência do STJ se consolidou no sentido de não aceitar a extraterritorialidade, conforme pode ser demonstrado abaixo:
Nega-se provimento ao agravo regimental em face das razões que sustentam a decisão agravada, sendo certo que a Primeira Seção desta Corte já pacificou o entendimento de que, para fins de incidência do ISS, importa o local onde foi concretizado o fato gerador, como critério de fixação de competência e exigibilidade do crédito tributário, ainda que se releve o teor do art. 12, alínea "a", do Decreto-Lei nº 406/68."(grifo nosso)(BRASIL, 2001) . [22]
                        Mesmo com a vigência da LC 116/2003, tal posicionamento não mudou e o STJ continuou levando em conta a territorialidade em suas decisões, o que pode ser demonstrado pelo acórdão abaixo, datado de 11/05/2010, proferido pela segunda turma, e, cujo relator foi o Ministro Humberto Martins :
PROCESSUAL CIVIL – TRIBUTÁRIO – INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535DO CPC – ISS – MUNICÍPIO COMPETENTE – LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO– OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA – CADASTRAMENTO DE PRESTADORES – PRINCÍPIO DA TERRITORIALIDADE – NÃO-VIOLAÇÃO.
1. Inexistência de violação do artigo 535 do CPC. Não se discute nos autos a ocorrência ou não da prestação do serviço e se sobre este incide o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS, mas sim qual município competente para a sua cobrança, matéria esta exaustivamente debatida pelo Tribunal de origem.
2. É pacífica a jurisprudência do STJ quanto ao município competente para realizar a cobrança do ISS, sendo este o do local da prestação dos serviços, onde se deu efetivamente a ocorrência do fato gerador do imposto.
3. Não há violação do princípio da territorialidade quando o município competente para cobrança de ISS exige obrigação acessória de cadastramento das empresas contribuintes quando estas possuem sede em outro município, mas prestam serviços no município arrecadador.
Agravo regimental improvido (grifo nosso)(BRASIL, 2010)[23]
 
                        Assim sendo, parece não haver disposição do STJ em mudar o entendimento anteriormente consolidado, pois mesmo na vigência da LC 116/2003, o referido Tribunal não modificou o seu entendimento.
 
 
 
 
                        Quando da vigência do DL 406/68, o STF não conhecia de nenhum recurso que tivesse por fundamento qualquer dispositivo do mesmo. Desta forma, julgados a respeito de extraterritorialidade neste período são escassos. A referida corte superior mantinha um posicionamento de que, argüir inconstitucionalidade do referido DL é descabido, visto que o mesmo foi recepcionado pela CF/88, na forma de Lei Complementar e, assim sendo, os recursos que lá chagavam, tinham o intuito de, meramente interpretar dispositivos de Lei, o que deveria ser feito pelos Tribunais inferiores. O fundamento para negar provimento ao recurso era a súmula 636 do referido Tribunal, que diz:
 
STF Súmula nº 636 - 24/09/2003 - DJ de 9/10/2003, p. 2; DJ de 10/10/2003, p. 2; DJ de 13/10/2003, p. 2.
Cabimento - Recurso Extraordinário - Contrariedade ao Princípio da Legalidade - Revisão da Interpretação Dada a Normas Infraconstitucionais pela Decisão Recorrida
Não cabe recurso extraordinário por contrariedade ao princípio constitucional da legalidade, quando a sua verificação pressuponha rever a interpretação dada a normas infraconstitucionais pela decisão recorrida.( BRASIL, 2003)[24]
 
                        Dentre os julgados neste sentido, há um, cujo relator foi o Ministro Sepúveda Pertence:
Ementa

EMENTA: ISS: competência para tributação: local da prestação do serviço. Recurso extraordinário: descabimento: controvérsia decidida com base em legislação infraconstitucional -artigo 12 do DL 406/68 - a cujo reexame não se presta o recurso extraordinário: incidência, mutatis mutandis, da Súmula 636.
Decisão :
A Turma negou provimento ao agravo regimental no agravo de instrumento, nos termos do voto do Relator. Unânime. Ausentes, justificadamente, o Ministro Marco Aurélio e a Ministra Cármen Lúcia. 1ª. Turma, 21(BRASIL, 2007).[25]
 
                               Note-se que, apesar da decisão se referir a um dispositivo legal que foi revogado em 2003, somente em 2007 é que o STF se pronunciou a respeito do cabimento ou não do exame de constitucionalidade. Cabe ressaltar que o referido Agravo subiu para o STF antes da implantação pela EC 45/2004 da chamada “Repercussão Geral”, pois decisão recente, tomada pela primeira turma, cujo relator foi o Ministro Gilmar Mendes, negou a repercussão geral a recurso em matéria semelhante, além do que pugnou pela súmula 636, como sendo uma espécie de decisão antecipada.
                               Segue então a decisão proferida:
Ementa

 ISS. Competência para tributação. Local da prestação do serviço ou do estabelecimento do prestador do serviço. Matéria Infraconstitucional. Repercussão geral rejeitada.                                                            ISS. Competência para tributação. Local da prestação do serviço ou do estabelecimento do prestador do serviço. Matéria Infraconstitucional. Repercussão geral rejeitada.     1     1  
  Decisão
Decisão: O Tribunal, por maioria, recusou o recurso extraordinário ante a ausência de repercussão geral da questão, por não se tratar de matéria constitucional, vencido o Ministro Ayres Britto. Não se manifestou o Ministro Eros Grau (BRASIL, 2010) [26]         
 
                               Neste caso, o relator, o Exmo Ministro Gilmar Mendes fundamentou seu voto da seguinte maneira:
 
Trata-se originariamente de mandado de segurança em que se impugna a exigibilidade do ISS por parte do Distrito Federal, alegando-se já ter sido recolhido o referido imposto ao Município de São Paulo. Sustenta-se que a competência tributária é do município em que se localiza o estabelecimento do prestador do serviço.

O Juízo da 6ª Vara da Fazenda Pública denegou a segurança, tendo sido negado provimento à apelação interposta dessa decisão. O acórdão restou assim ementado:
 

“PRECLUSÃO OCORRÊNCIA IMPEDIMENTO DE REEXAME ISS FAZENDA CREDORA LOCAL DE PRESTAÇÃO DO SERVIÇO MANDADO DE SEGURANÇA IMPOSSIBILIDADE DE FEITURA DE PROVAS SENTENÇA MANTIDA.

1) Decidida a questão pelo juízo singular, com indeferimento do pedido de recebimento do apelo em duplo efeito, sobre a questão pesa a preclusão temporal, já que o recurso próprio, e no tempo certo, não foi apresentado.

2) O ISS é devido no local em que o serviço foi prestado, e não à Fazenda Municipal em que se localiza a sede da prestadora dos serviço, porque esta a determinação dos artigos 3º e 4º, da Lei Complementar 116, de 31 de julho de 2002, e como entendido pelo Superior Tribunal de Justiça, a quem cabe a obrigação constitucional, como quer o artigo 105, III, letras a e c, da Constituição Federal, de zelar pelo correto cumprimento e interpretação da lei.

3) Não se pode, em mandado de segurança, pretender-se fazer prova, uma vez que ela já deve existir quando do seu ajuizamento.

4) Recurso conhecido e improvido.”
 

A recorrente, na petição de recurso extraordinário interposto com base no art. 102, III, a e b, da Constituição Federal, alegou violação aos artigos 5º, II, 150, I, 146, I, e 156, §3º, II, da mesma Carta. A empresa recorrente é prestadora de serviços de informática, com estabelecimento comercial tão somente no Município de São Paulo, tendo prestado serviço ao Banco do Brasil, sociedade de economia mista com sede em Brasília, Distrito Federal. Entende que a Lei Complementar 116/2003 dispõe que a competência relativa à cobrança do ISS é do município onde o prestador possui estabelecimento, ressalvadas algumas exceções, que não se enquadram ao caso. O acórdão recorrido, ao entender que a competência seria do município onde foi prestado o serviço, teria julgado inconstitucional a previsão da Lei Complementar 116/2003, ofendendo, assim, os princípios da legalidade e da bitributação e a atribuição dada à Lei Complementar para dirimir conflito de competência quanto a ISS, além de ampliar a competência tributária do Distrito Federal.

O acórdão impugnado mediante o extraordinário revela interpretação de normas estritamente legais, não ensejando acesso ao Supremo. Apesar de sustentar violação à Constituição Federal, a recorrente pretende, na verdade, trazer ao julgamento deste Tribunal matéria que não se enquadra no inciso III do artigo 102 da Constituição Federal, já que a Carta Constitucional nada disciplina acerca de regras para definição do sujeito ativo competente para cobrança do ISS, prevendo apenas que conflitos dessa natureza serão dirimidos por lei complementar (art. 146, I da CF).

Nesse sentido, o RE-AgR 603.015, 2ª Turma, Rel. Min. Eros Grau, DJe 12.3.2010; o AI-AgR 742.877, 1ª Turma, Rel. Min. Cármen Lúcia, DJe 7.8.2009. Este último restou assim ementado:
 

“AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS ISS. COMPETÊNCIA PARA TRIBUTAÇÃO: LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. IMPOSSIBILIDADE DA ANÁLISE DA LEGISLAÇÃO INFRACONSTITUCIONAL. OFENSA CONSTITUCIONAL INDIRETA. PRECEDENTES. AGRAVO REGIMENTAL AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO.” (BRASIL, 2009)[27]
                              
                               Percebe-se que, no voto em questão, o relator exprime o pensamento majoritário daquela corte, ou seja, reconhece a supremacia da LC 116/2003 nos casos de conflito de competência, ou seja, toma a matéria como sendo infraconstitucional, sob o fundamento do artigo 146, I da CF/88, indo de encontro ao que pensam ilustres doutrinadores, como os professores Aires Barreto e Roque Carrazza, que sustentam a inconstitucionalidade da extraterritorialidade.
                               Se a questão da extraterritorialidade no recolhimento do ISSQN era questão constitucional, com estes dois julgados recentes, um com relação ao DL 406/68 e outro com relação à LC 116/2003, o STF coloca definitivamente a questão para ser decidida pelos Tribunais inferiores, sendo que o que prevalece, inclusive para os relatores das duas decisões aqui colacionadas é a opinião do STJ.
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
                        O ISSQN é sem duvida alguma a espécie de tributo mais complexa que existe em nosso ordenamento jurídico, não por sua natureza técnica, pois neste quesito perde para o ICMS, mas sim pela quantidade de legislações municipais diferentes, pois a Federação possui mais de 5.500 (cinco mil e quinhentos) Municípios e, cada um deles possui uma legislação própria sobre o tema. Imagine então, quando há conflito entre dois ou mais destes entes para arrecadar o mesmo tributo.
                        O fato gerador do tributo é a efetiva prestação de serviço oneroso, de natureza material ou imaterial, sendo que este pode ou não ser recolhido no local em que é prestado. Aí é que ocorre a questão que procuramos responder no presente trabalho, que é a da territorialidade versus extraterritorialidade da norma municipal.
                        O tema da extraterritorialidade é bastante controverso na doutrina, e na jurisprudência mesmo após a edição da LC 116/2003, pois o que se tem é uma interpretação doutrinária, uma interpretação legal e uma interpretação jurisprudencial sobre a questão. Para parte da doutrina, diga-se Carrazza e Aires Barreto, é inaceitável a extraterritorialidade da Lei Municipal, mas esta esteve explícita no art. 12 do DL 406/68 e está explícita também na LC 116/2003, ou seja, consideram-nas inconstitucionais, por ofenderem o princípio da autonomia dos Municípios. Também, parece para eles difícil aceitar a ficção jurídica criada em torno do estabelecimento prestador. Esta ficção baseia-se no fato de que, o serviço presume-se prestado no local do estabelecimento. O texto legal, tanto do DL 406/68 quanto da LC 116/2003, fizeram questão de frisar que a regra é a extraterritorialidade, sendo a exceção a territorialidade, nos casos elencados ( DL 406/68, art. 12, “b” e “c” e LC 116/2003, art. 3º, II a XXII). Já o STJ sempre caminhou no sentido de que, apesar da extraterritorialidade estar na Lei, esta deveria ser interpretada de forma diferente, pois o imposto, pela regra da territorialidade, é devido no local da prestação do serviço, independentemente de haver ali estabelecimento ou da natureza do serviço prestado. Desta forma, em decisões recentes, o STJ manteve o seu posicionamento contra a extraterritorialidade. Por outro lado, o STF procura mostrar que, em face do artigo 146, I da CF/88, o referido dispositivo legal é, além de constitucional, é também quem regula os eventuais conflitos de competência que venham a surgir, cabendo eventuais interpretações ao STJ, pois a matéria é infraconstitucional. Mas, é inegável a contribuição da LC 116/2003 para dirimir a questão de onde realmente é devido o imposto, se no local da efetiva prestação do serviço ou do estabelecimento prestador.
                        Mesmo com as exceções expressas nos incisos II a XXII do artigo 3º da LC 116/2003, estamos longe de um consenso, mas a incidência extraterritorial da norma Municipal é uma realidade, e, que acabou se tornando a regra, sendo que a exceção agora é a territorialidade. O referido artigo é taxativo nas hipóteses em que aplica a territorialidade, valendo então a extraterritorialidade nas demais hipóteses, mesmo com o STJ decidindo em contrário.
                       
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
6 – REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
 
BARRETO, Aires Fernandino. Curso de direito tributário municipal. São Paulo: Saraiva, 2009. 607 p
 
BARRETO, Aires Fernandino. ISS na Constituição e na lei. 2. ed. rev., ampl. e atual. São Paulo: Dialética, 2005. 446p
 
BARRETO, Aires Fernandino, Conceito de Serviço. Suplemento Tributário da LTR, São Paulo: LTr 1981. 68 p.
 
BRASIL, Código Tributário Nacional, Disponível em: <www.planalto.gov.br>. Acesso em: 05. Set. 2010.
 
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em: <www.planalto.gov.br>. Acesso em: 05. Set. 2010.
 
BRASIL, Decreto-Lei 406, Estabelece normas gerais de direito financeiro, aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza, e dá outras providências, Disponível em: . Acesso em 05 set. 2010.
 
BRASIL, Lei complementar 116, Dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências, Disponível em: <www.planalto.gov.br>.Acesso em: 05 set.. 2010.
 
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça.AGA – 336041 – MG – 1ª T. – Rel. Min. Francisco Falcão – DJU 17.09.2001 – p. 00124
 
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça.AGRESP – 299838 – MG – 1ª T. – Rel. Min. Francisco Falcão – DJU 15.10.2001 – p. 00236.
 
 
 
 
 
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça.AgRg no REsp 1140354 / SP – 2ª T. – Rel. Min. Francisco Falcão – DJE 11.06.2010 – p. 00124
 
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça.RE nº 41.867-4/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Demócrito Reinaldo, unânime, julg. 04.04.94, RSTJ nº 62/409
 
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Súmula nº 636 - 24/09/2003 - DJ de 9/10/2003, p. 2; DJ de 10/10/2003, p. 2; DJ de 13/10/2003, p. 2.
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BRASIL. Supremo Tribunal Federal. AI 571353 AgR / MG - MINAS GERAIS –AG.REG.NoAgravo de Instrumento 1ª T.Rel.:  Min. Sepúveda Pertence Julgamento:  21/06/2007 DJe-077 DIVULG 09-08-2007 PUBLIC 10-08-2007, disponível em < http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/ listarJurisprudencia.asp?s1=artigo12 decreto-lei 406/68&base=baseAcordaos  >  Acesso em: 05 set. 2010.
 
BRASIL. Supremo Tribunal Federal.AI 790283 RG / DF - DISTRITO FEDERAL Repercussão Geral no Agravo de Instrumento. Rel, Min. Gilmar Mendes Julgamento: 13/08/2010 DJe-164 DIVULG 02-09-2010 PUBLIC 03-09-2010EMENT VOL-02413-07 PP-01527, disponível em < http://www.stf.jus.br/portal/ jurisprudencia/listarJurisprudencia.asp?s1=(790283.NUME.+OU+790283.PRCR.)&base=baseRepercussao > Acesso em: 05 set. 2010.
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CARRAZZA, Roque Antônio. Conflitos de competência: um caso concreto. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1984. 104p.
 
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SILVA, José Afonso da. Curso de direito constitucional positivo. 19. ed. rev. e atual. nos termos da reforma cons. São Paulo: Malheiros, 2001. 878p.
 
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[1] BARRETO, Aires Fernandino, Conceito de Serviço. Suplemento Tributário da LTR, São Paulo: LTr 19/81.
 
[2] CARRAZZA,Roque Antônio, Imposto sobre serviços . Revista de Direito Tributário, São Paulo, Ano 89, nº 48, p. 201, mês abr-jun ).(
 
 
[3] MELO, José Eduardo Soares de, Aspectos Teóricos e Práticos do ISS, 2ª edição, Dialética, São Paulo, 2001, p. 112
[4] BARRETO, Aires Fernandino, Curso de Direito Tributário Municipal, Saraiva, São Paulo, 2009, p.322.
[5]BRASIL, Lei complementar 116, Dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências,Disponível em: <www.planalto.gov.br>.Acesso em: 05 set.. 2010.
[6] NAKAYAMA, Juliana Kiyosen, UNOPAR, Cient., Cient. Jurid. Empres., Londrina, v.7, p.93-97. mar. 2006
[7] BRASIL, Código Tributário Nacional, Senado, 1967.
[8] BARRETO, Aires Fernandino, Curso de Direito Tributário Municipal, Saraiva, São Paulo, 2009, p.345
[9] BARRETO, Aires Fernandino, Curso de Direito Tributário Municipal, Saraiva, São Paulo, 2009, p.345.
[10] BRASIL, Decreto- Lei 406/1968, Senado, 1968.
[11] CARRAZZA, Roque Antonio. Breves Considerações sobre o art. 12 do Decreto-Lei n.º 406/68. Revista de Direito Tributário Vol. 6. p. 158. apud. MELO, José Eduardo Soares de. ISS – Aspectos Teóricos e Práticos. 3. ed. São Paulo: Dialética, 2003. p.147
[12] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 21. ed. São Paulo: Malheiros, 2002. p. 383
[13] BARRETO, Aires Fernandino.Curso de Direito Tributário Municipal, Saraiva, São Paulo, 2009, p.322
[14] BRASIL, Lei complementar 116, Dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências,Disponível em: <www.planalto.gov.br>.Acesso em: 05 set.. 2010
[15] BRASIL, Lei complementar 116, Dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências, Disponível em: <www.planalto.gov.br>.Acesso em: 05 set.. 2010.
  
[16]BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF, Senado,
1998.
[17] SILVA, José Afonso. Curso de Direito Constitucional Positivo. 18.ed. São Paulo : Malheiros, 2000. p.702
[18] BARRETO, Aires Fernandino.Curso de Direito Tributário Municipal, Saraiva, São Paulo, 2009, p.347.
[19] BARRETO, Aires Fernandino.Curso de Direito Tributário Municipal, Saraiva, São Paulo, 2009, p.347.
[20] RE nº 41.867-4/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Demócrito Reinaldo, unânime, julg. 04.04.94, RSTJ nº 62/409
[21] STJ – AGRESP – 299838 – MG – 1ª T. – Rel. Min. Francisco Falcão – DJU 15.10.2001 – p. 00236)
[22] STJ – AGA – 336041 – MG – 1ª T. – Rel. Min. Francisco Falcão – DJU 17.09.2001 – p. 00124)
[23] AgRg no REsp 1140354 / SP – 2ª T. – Rel. Min. Francisco Falcão – DJE 11.06.2010 – p. 00124
[24] STF Súmula nº 636 - 24/09/2003 - DJ de 9/10/2003, p. 2; DJ de 10/10/2003, p. 2; DJ de 13/10/2003, p. 2.
 
[25] AI 571353 AgR / MG - MINAS GERAIS –
AG.REG.NO AGRAVO DE INSTRUMENTO 1ª T.Rel.:  Min. SEPÚLVEDA PERTENCE Julgamento:  21/06/2007 DJe-077 DIVULG 09-08-2007 PUBLIC 10-08-2007.
[26] AI 790283 RG / DF - DISTRITO FEDERAL REPERCUSSÃO GERAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO Rel, Min. GILMAR MENDES Julgamento: 13/08/2010 DJe-164 DIVULG 02-09-2010 PUBLIC 03-09-2010EMENT VOL-02413-07 PP-01527
[27] RE-AgR 603.015, 2ª Turma, Rel. Min. Eros Grau, DJe 12.3.2010; o AI-AgR 742.877, 1ª Turma, Rel. Min. Cármen Lúcia, DJe 7.8.2009.
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Comentários e Opiniões

1) Jorge (02/04/2012 às 15:29:07) IP: 189.22.100.52
muito bom, estou tratando de buscar informações sobre o assunto, começo agora a preparar-me para o trabalho de conclusão de curso ,tema conflito de competência entre o ISSQN X ICMS. UM ABRAÇO. JORGE
2) Eduardo (20/08/2012 às 23:54:47) IP: 201.80.168.73
É um tema muito interessante, espero que tenha obtido sucesso e que este Trabalho tenha lhe servido de alguma maneira.Obrigado


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