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AS DIFICULDADES DAS EMPRESAS PARA A COMPENSAÇÃO DO PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO E DA COFINS-IMPORTAÇÃO


Autoria:

Lázaro Luiz Borges Filho


Dr. Lázaro Luiz Borges Filho. Advogado particular desde 2015, graduado pela Universidade Estácio de Sá - Campus Petrópolis - Bingen/RJ. Pós-graduado em direito tributário pelo IBET-RIO (Instituto Brasileiro de Estudos Tributários).

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Texto enviado ao JurisWay em 11/01/2019.



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AS DIFICULDADES DAS EMPRESAS PARA A COMPENSAÇÃO DO PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO E DA COFINS-IMPORTAÇÃO

 

RESUMO

Desde sua criação as contribuições PIS, PASEP e COFINS, instituídas respectivamente pelas Leis Complementares nº 7/1970, nº 8/1970 e nº 70/1991, permeiam o cenário tributário nacional protagonizando enormes mudanças em seus fatos geradores, sua incidência e alíquotas. Estando no cerne de muitas controvérsias jurídicas, levando ao judiciário inúmeros debates. Como exemplo, após, sucessivas alterações legais, provenientes da Medida Provisória nº 66, de 29/08/2002, convertida na Lei nº 10.637/02, destinada ao PIS e a Medida Provisória nº 135, de 30/10/2003, convertida na Lei nº 10.833/03, destinada à COFINS, sua não-cumulatividade começou a ser abordada pelo legislador infra-constitucional, atingindo seu ápice no ano de 2003, com a Emenda Constitucional nº 42, que acrescentou o §12 ao art. 195 da CRFB/88. Outro aspecto intrínseco às referidas contribuições é o direito ao crédito. As Leis 10.637/02 e 10.833/03, afirmam que depois de apurado o quantum devido, o contribuinte fará jus ao abatimento de seus créditos. Levando em consideração as alíquotas de 1,65% para o PIS e 7,6% para a COFINS,o Professor Paulo de Barros Carvalho nos ensina que o montante do crédito não se afere com base no tributo incidente na etapa anterior do ciclo econômico, mas sim a partir de alíquota previamente determinada, aplicada sobre o valor da operação.  Entretanto, o objetivo deste trabalho é analisar as dificuldades das sociedades empresárias em compensar os créditos do PIS/COFINS-Importação. Em 24 de Maio de 2017, a Receita Federal do Brasil, editou a Solução de Consulta Cosit nº 237, reconhecendo o direito dos contribuintes compensarem os referidos créditos, com base na decisão proferida pelo STF, quando do julgamento do RE nº 559.937/RS. A Cosit nº 237 é uma continuidade o Parecer Normativo Cosit nº 1 e da Solução de Consulta Cosit nº 223, todos do ano de 2017, editados pela Receita Federal do Brasil. Estes instrumentos visam dar efetividade na compensação dos créditos do PIS/Pasep-importação e da Cofins-importação, tendo por base a vinculação do contribuinte ao regime de apuração não cumulativa das contribuições, podendo desta forma aproveitar os créditos de recolhimentos a maior, para serem compensados com demais tributos regulados pelo Fisco Federal. Todavia, estas compensações não se darão de forma automática, devendo ser analisadas caso a caso para se constatar o real direito do contribuinte ou não. A metodologia paliçada neste trabalho é de cunho bibliográfico, pois se baseia na pesquisa de livros e artigos retirados da internet.

Palavras-chave: PIS/COFINS-Importação. Solução de consulta COSIT Nº 237. Recurso extraordinário nº 559.937/RS.

Abstract

Since your creation the PIS, COFINS and PASEP contributions, established respectively by complementary laws No. 7/1970, no. 8/1970 and no. 70/1991, pervade the national tax scenario featuring huge changes on its facts, your generators incidence and rates. Being at the heart of many legal disputes, leading to numerous legal debates. As an example, after, subsequent legal changes, arising from provisional measure no. 66, 29/08/2002, converted into law No. 10,637/02, for the PIS and the provisional measure no. 135, 30/10/2003, converted into law No. 10,833/03, for COFINS, your non-overlapping mandates began to be addressed by the legislature infra-constitucional, reaching your peak in the year 2003, with the constitucional amendment 42, which added § 12 art. the CRFB 195/88. Other intrinsic aspect to these contributions is entitled to credit. 10,637 laws/02 and 10,833/03, claim that after determined the quantum due, the taxpayer will live up to their rebate credits. Taking into account the rates of 1.65% to 7.6% for PIS and COFINS, Professor Paul de Barros Carvalho teaches us that the amount of the claim is not based on the levels in the previous step of the incident tribute economic cycle, but rather from aliquot previously determined, applied to the value of the operation. However, the aim of this study is to analyze the corporate difficulties entrepreneurs in offset credits of PIS/COFINS-imports. On May 24, 2017 the internal revenue service of Brazil, edited the query Solution Cosit nº 237, recognising the right of taxpayers to offset these credits, based on the decision rendered by the Supreme Court, when the trial of the RE paragraph 559,937/RS. The Cosit nº 237 is a continuity the Normative nº 1 Cosit Opinion and Cosit query solution no. 223, all in the year 2017, edited by the internal revenue service of Brazil. These instruments aim to give effectiveness in offsetting of credits of PIS/Pasep-imports and Cofins-imports, based on the binding of the taxpayer under the cumulative contributions not telling, and can thus take advantage of the credits of the largest gatherings, to be offset against other taxes regulated by Federal tax authorities. However, these compensations will not automatically be analyzed case by case to see the actual law of the taxpayer or not. The palisade methodology in this work is of bibliographic nature, because it relies on books and research articles removed from the internet.

Keywords: PIS/COFINS-imports. COSIT query solution Nº. 237. Extraordinary appeal nº 559,937/RS.

 

INTRODUÇÃO

Recentemente, em 24 de maio de 2017, a Receita Federal do Brasil editou a Solução de Consulta nº 237, também conhecida como Cosit nº 237, que confere aos contribuintes o direito à restituição ou compensação de valores de PIS/Pasep-Importação e Cofins-Importação, conforme o entendimento exposado pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE nº 559.937/RS.

teor do referido recurso refere-se à inconstitucionalidade da inclusão do ICMS e das próprias contribuições na base de cálculo do PIS/Pasep-importação e da Cofins-importação, incidentes sobre operações de importação.

A Cosit nº 237 é uma continuidade o Parecer Normativo Cosit nº 1 e da Solução de Consulta Cosit nº 223, todos editados pela Receita Federal do Brasil, no ano de 2017. Estes instrumentos visam dar efetividade na compensação dos créditos do PIS/Pasep-importação e da Cofins-importação, tendo por base a vinculação do contribuinte ao regime de apuração não cumulativa das contribuições, podendo desta forma aproveitar os créditos de recolhimentos a maior, para serem compensados com demais tributos regulados pelo Fisco Federal.

Observadas as restrições legais para a apuração do direito de crédito na legislação vigente 10.637/02 e 10.833/03 e instrumentos normativos de menor hierarquia, como por exemplo, as instruções normativas exaradas pela Receita Federal, os débitos oriundos de tributos administrados pela União poderão ser compensados com os créditos decorrentes de tributos administrados pelo mesmo ente federativo.

A celeuma que possivelmente se instaurará nos pedidos de compensações dos créditos, é que estes não se darão de forma automática. Cada pedido será analisado particularmente, ou seja, caso a caso. Isso implica na possibilidade do Fisco não reconhecer os valores apurados pelo contribuinte, com base em seus registros pessoais. Como tentativa de se resguardar de uma eventual futura autuação fiscal, os contribuintes deverão manter em seus registros, todos os documentos fiscais que comprovem a legalidade de sua apuração, até a concordância de sua operação pelo Fisco.

A legislação aplicável ao Pis/Pasep-importação e Cofins-importação é a Lei 10.865/04, onde em seu art. 15, incisos I à V, estabelece as hipóteses para o desconto dos créditos das contribuições.

  Desta forma, o presente trabalho visa apreciar e estudar parte das prováveis situações que poderão ocorrer no procedimento de compensação dos créditos do PIS/Pasep-importação e Cofins-importação. Sem a pretensão de esgotar o tema ora em comento, este trabalho é escrito com base em fontes bibliográficas, artigos de internet e decisões administrativas do Fisco e Judiciais.  

Para tanto estudaremos um breve histórico do PIS/Pasep-importação e Cofins-importação, passando após diretamente para a análise das dificuldade que as empresas terão para as compensações de seu direito de crédito e por fim, conclusão.

 

1. PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO E COFINS-IMPORTAÇÃO

1.1 Breve histórico

O Programa de Integração Social – PIS, bem como o Patrimônio do Servidor Público – PASEP, figuram no cenário tributário nacional desde os anos de 1970. Sendo a Lei Complementar nº 7, de 07/09/1970, fundamentada no art. 21, I, § 2º da Constituição Federal de 1967, a responsável pela instituição do PIS e a Lei Complementar nº 8, também do mesmo ano a responsável pela instituição do PASEP. No ano de 1976, houve a unificação desses programas através da Lei Complementar 26/1975. As principais intenções dos programas eram criar para o empregado uma forma de integralizá-lo na vida e no desenvolvimento das empresas; constituir um patrimônio individual e progressivo tanto, para o empregado da iniciativa privada, como para o servidor público; equiparar as distribuições de renda e estimular aplicações financeiras, com o intuito da criação de um patrimônio individualizado.

Com o advento da Constituição Federal/88, outros objetivos foram postos em evidência, como o financiamento ao pagamento do seguro-desemprego, abonos e participações nas receitas dos órgãos públicos ou das instituições privadas.

Posteriormente a mesma carta magna, estabeleceu em seu art. 195, inciso I, nova contribuição destinada ao financiamento da seguridade social, incidente sobre o faturamento. Sendo assim, no ano de 1991, foi editada a Lei Complementar nº 70/91, que instituiu a COFINS, obrigando as pessoas jurídicas a recolherem uma alíquota de 2% (dois por cento), incidente sobre o faturamento mensal, considerando para este fim a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviço de qualquer natureza, conforme bem estipula seu art. 2º. Cujo produto de sua arrecadação será destinado exclusivamente às despesas com atividades-fins das áreas de saúde, previdência e assistência social.

No ano de 1998, a Medida Provisória nº 1.724/98, que foi convertida na Lei nº 9.718/98, estabeleceu que a base de cálculo das referidas contribuições incidissem sobre o faturamento das empresas, equiparando tal vocábulo à receita bruta. (CARVALHO, 2015).

Conforme leciona o Profº Paulo de Barros Carvalho, após muitos embates jurídicos, inclusive no STF, em torno da equiparação do termo “faturamento” à “receita bruta”, pelo legislador ordinário, as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, estão disciplinadas pela Lei nº 9.718/98, com a exclusão de seu § 1º do art. 3, incidentes sobre o faturamento.

A continuidade sobre a discussão desta equiparação equivocada feita pelo legislador infraconstitucional, sem sombra de dúvidas continua, entretanto, não refere-se ao objeto deste trabalho.

Por fim, o PIS/Pasep-importação e a Cofins-importação, passou a figurar no cenário jurídico nacional no ano de 2004 sob a égide da Lei 10.865/04, que originou-se da conversão da MP 164/2004, apoiada no art. 195, IV, da CF/88, instituído pela EC nº 42/03, que conferiu ao importador de bens e serviços do comércio exterior o dever de recolher tais contribuições conjuntamente às contribuições incidentes sobre a receita interna (PIS/PASEP e COFINS, I.I, I.P.I, ICMS, ISS e IOF).

Um aspecto que chama atenção sobre o PIS/Pasep-Importação e Cofins-Importação, diz respeito às figuras das ficções (produtos nacionais que são exportados e de novo importados, adquirindo o status de produtos estrangeiros), tanto a Lei 10.865/04, bem como o DL 37/66 que regula o imposto de importação (I.I), fazem referência à incidência sobre produtos estrangeiros e também estabelecem tais ficções jurídicas.

O que irá diferenciá-las na abordagem de tal figura, é a inconstitucionalidade das ficções para o imposto de importação, por reconhecimento do STF sob o argumento que sua base econômica destina-se a incidência de produtos estrangeiros, não reconhecendo a tributação sobre produtos nacionais que posteriormente são repatriados. Ao passo que para o PIS/Pasep-importação e Cofins-importação, não há tal proibição, sendo constitucional sua incidência sobre as referidas ficções, porque sua base econômica é a importação de bens ou serviços, sem o qualificativo de estrangeiros, sendo permitido, portanto, sua incidência sobre produtos nacionais repatriados, por essa figura ser compatível com a norma de competência do art. 195, IV, da CF/88. (PAULSEN e VELLOSO, 2015).

Outro ponto de extrema relevância é o aspecto não cumulativo do PIS/Pasep-importação e Cofins-importação, em relação ao direito de crédito do contribuinte. Estipulado no art. 15 da Lei 10.865/2004, o texto legal elenca algumas possibilidades do contribuinte descontar créditos decorrentes de importações, sujeitas ao recolhimento das referidas contribuições.

O direito creditório que o toca é restritivo às pessoas jurídicas optantes pelo regime não cumulativo, ao passo que as pessoas jurídicas vinculadas ao regime cumulativo de recolhimento, não alcançam essa benesse.

Forma semelhante ocorre com os valores que não compõem a base de cálculo na importação, visto que também não poderão ser aproveitados (OLIVEIRA, 2016).

 

A DIFICULDADE DAS EMPRESAS PARA A COMPENSAÇÃO DO PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO E COFINS-IMPORTAÇÃO

Em 20/03/2013, o STF declarou inconstitucional a inclusão do Imposto sobre circulação de mercadorias e serviços – ICMS, na base de cálculo das contribuições sociais sobre importações (PIS/PASEP-Importação e COFINS-Importação), regra estabelecida no inciso I, do art. 7º da Lei 10.865/2004. Uma das argumentações que levou a essa decisão, refere-se à base de cálculo da contribuição que deverá abarcar o valor aduaneiro da operação, sendo o ICMS não integrante desse valor.

Passados quatro anos da referida decisão pela suprema Corte, a Receita Federal do Brasil, editou em 24 de maio de 2017, a solução de consulta Cosit nº 237, que reconhece o direito dos contribuintes sujeitos ao recolhimento da PIS/Pasep-importação e Cofins-importação, ao ressarcimento dos valores tributados, ainda sob a égide da incidência do ICMS em sua base de cálculo, sendo tal recolhimento contrário à decisão do Supremo no julgamento do Recurso Extraordinário 559.937/RS.   

Segue abaixo a íntegra da Solução de Consulta Cosit nº 237:

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO EMENTA: INCLUSÃO DO ICMS E DAS PRÓPRIAS CONTRIBUIÇÕES NA BASE DE CÁLCULO DO PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO E DA COFINS-IMPORTAÇÃO. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. REPERCUSSÃO GERAL. VINCULAÇÃO DAS ATIVIDADES DA RFB. COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE Reconhecimento pelo Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do RE nº 559.937, da inconstitucionalidade da inclusão do ICMS e das próprias contribuições na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação incidentes sobre operações de importação. O valor pago a maior em decorrência da adoção das regras de incidência tributária declaradas inconstitucionais pelo STF no RE nº 559.937/RS, podem ser reconhecidos como indébito tributário pela RFB e, consequentemente, podem ser objeto de pedido de restituição ou de declaração de compensação. DISPOSITIVOS LEGAIS: Código Tributário Nacional, art. 168; Lei nº 10.522, de 2002, art. 19; Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 1, de 2014; IN 1.300, de 2012; Parecer Normativo Cosit/RFB nº 1, de 31 de março de 2017. EMENTA: VINCULAÇÃO DA RFB ÀS DECISÕES DO STF. ANÁLISE DO CREDITÓRIO. CRÉDITOS PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO E COFINS-IMPORTAÇÃO. LIMITES AO RECONHECIMENTO DO INDÉBITO. A vinculação da RFB à decisão do STF não implica o dever de homologar ou efetivar a compensação sem prévia análise quanto à efetiva existência do direito creditório. Uma vez que a legislação permite o aproveitamento de cré- ditos da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação por outras formas de devolução (inclusive a dedução na escrita fiscal), o reconhecimento o indébito fica condicionado à aná- lise do caso concreto com todas as suas especificidades. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 5.172, de 1966 (Código Tributário Nacional), artigos 165 a 168; Lei Complementar nº118, de 2005, artigo 3º; Lei nº 11.116, de 2005, art. 16; Parecer Normativo Cosit/RFB nº 1, de 31 de março de 2017; Instrução Normativa RFB nº1.300, de 2012. EMENTA: COMPENSAÇÃO. RESTRIÇÕES PREVISTAS NA LEGISLAÇÃO. Como regra geral, desde que observadas as restrições previstas na legislação vigente, os débitos próprios relativos a tributos administrados pela RFB podem ser compensados com os créditos relativos a tributos administrados pela RFB.

No caso objeto da consulta, os créditos passíveis de restituição só podem ser compensados com os débitos admitidos pela legislação, entre os quais não se incluem aqueles devidos por ocasião do registro da DI, observado o §3º do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996.

A compensação deve observar ainda as demais restrições legais previstas nas leis específicas de cada tributo. DISPOSITIVOS LEGAIS: CTN, 170; Lei nº 11.457, de 2007, arts. 2º e 26, parágrafo único; Lei nº 9.430, art. 74.

Embora a Receita Federal, tenha atendido a decisão do Supremo Tribunal Federal editando a solução de consulta, os ressarcimentos dos valores indevidos não se darão automaticamente, devendo cada solicitação feita pelos contribuintes ser analisadas individualmente. Sendo justamente nesse ponto que se instala a nevralgia na relação entre fisco e contribuinte.

Em tese, sendo observadas as proibições legais ao direito creditório dos contribuintes, estabelecidos nas Leis 10.637/02, 10.833/03 e §3º do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, bem como instrumentos normativos de menor hierarquia, como, por exemplo, as instruções normativas exaradas pela Receita Federal, os débitos oriundos de tributos administrados pela União poderão ser compensados com os créditos decorrentes de tributos administrados por este mesmo ente federativo.

Entretanto, em se tratando do PIS/Pasep-importação e Cofins-importação, o contribuinte já deve começar a ficar atento desde o enquadramento de sua empresa, por exemplo, as pessoas jurídicas enquadradas no regime cumulativo, não poderão valer-se de créditos legais que se dão pela forma não cumulativa, que por força de lei apresentam-se de modo restritivo.

Nesta toada, os valores que não compõem a base de cálculo na importação, não poderão ser aproveitados, como gastos com o desembaraço aduaneiro ou com transporte de mercadoria até o estabelecimento do contribuinte (OLIVEIRA, 2016).

A Lei 12.865/13, provocou alterações na base de cálculos do PIS/Pasep- imporação e Cofins-importação, excluindo a incidência do ICMS sobre o desembaraço aduaneiro, passando o valor aduaneiro ser o referencial para apuração das contribuições.                  

Em 2017, a Receita Federal editou o Parecer Normativo Cosit, nº 1, a Solução de Consulta Cosit nº 223 e posteriormente a Solução de Consulta nº 237, que por sua vez, ratificou o entendimento anteriormente apresentado pela própria Receita Federal nos outros dois pareceres, ou seja, sendo todos os pedidos de restituição condicionados à avaliação caso a caso.

As compensações serão referentes a fatos geradores ocorridos antes de 10 de Outubro de 2013.

Para uma compreensão melhor dessa abordagem, vale a pena observarmos a Instrução Normativa RFB nº 1401, de 09 de outubro de 2013, que refere-se à construção da base de cálculo das contribuições:

Dispõe sobre o cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação. Revoga a Instrução Normativa SRF nº 572, de 22 de novembro de 2005.

O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL SUBSTITUTO, no uso da atribuição que lhe confere o inciso III do art. 280 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, aprovado pela Portaria MF nº 203, de 14 de maio de 2012, e tendo em vista o disposto no art. 7º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, resolve:

Art. 1º Os valores a serem pagos relativamente à Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins-Importação) serão obtidos pela aplicação das seguintes fórmulas:

I - na importação de bens sujeitos a alíquota específica, a alíquota da contribuição fixada por unidade do produto multiplicada pela quantidade importada;

II - na importação de bens não abrangidos pelo inciso anterior, a alíquota da contribuição sobre o Valor Aduaneiro da operação;

III - na importação de serviços:

             Cofins importação = d x V x Z

                                 Pis importação = c x V x Z

onde,

        Z = [ 1+ f / (1 - c - d)]

 

V = o valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido para o exterior, antes da retenção do imposto de renda

c = alíquota da Contribuição para o Pis/Pasep-Importação

d = alíquota da Cofins-Importação

f = alíquota do Imposto sobre Serviços de qualquer Natureza

Art. 2º Fica revogada a Instrução Normativa SRF nº 572, de 22 de novembro de 2005.

Art. 3º Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação.

LUIZ FERNANDO TEIXEIRA NUNES

 

Para tanto, a Receita Federal do Brasil, estipula as hipóteses gerais de vedações de compensação ao crédito, não somente referentes ao PIS/Pasep-importação e Cofins-importação, como também a todos os tributos federais, principalmente os créditos que estejam sob discussão judicial. Abaixo seguem as vedações gerais estipuladas pelo fisco:

    O crédito que seja de terceiros;

   O crédito que se refira a “crédito-prêmio” instituído pelo art.                           1º do Decreto-Lei nº 491, de 5 de março de 1969;

  O crédito que se refira a título público;

  O crédito que seja decorrente de decisão judicial não transitada                     em julgado;

  O crédito que não se refira a tributos administrados pela RFB;

  O crédito que tiver como fundamento a alegação de                                      inconstitucionalidade de lei, exceto nos casos em que a lei:

a) tenha sido declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em ação direta de inconstitucionalidade ou em ação declaratória de constitucionalidade;

b) tenha tido sua execução suspensa pelo Senado Federal;

c) tenha sido julgada inconstitucional em sentença judicial transitada em julgado a favor do contribuinte; ou

d) seja objeto de súmula vinculante aprovada pelo Supremo Tribunal Federal nos termos do art. 103-A da Constituição Federal.

   O débito apurado no momento do registro da Declaração de Importação (DI);

    O débito que já tenha sido encaminhado à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) para inscrição em Dívida Ativa da União;

    O débito consolidado em qualquer modalidade de parcelamento concedido pela RFB;

    O débito que já tenha sido objeto de compensação não homologada ou considerada não declarada, ainda que a compensação se encontre pendente de decisão definitiva na esfera administrativa;

   O débito que não se refira a tributo administrado pela RFB;

   O saldo a restituir apurado na Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (DIRPF);

O crédito que não seja passível de restituição ou de ressarcimento;

O crédito apurado no âmbito do Programa de Recuperação Fiscal (Refis) de que trata a Lei nº 9.964/2000, do Parcelamento Especial (Paes) de que trata o art. 1º da Lei nº 10.684/2003, e do Parcelamento Excepcional (Paex) de que trata o art. 1º da Medida Provisória nº 303, de 29 de junho de 2006, decorrente de pagamento indevido ou a maior;

O valor objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento indeferido pela autoridade competente da RFB, ainda que o pedido se encontre pendente de decisão definitiva na esfera administrativa;

O valor informado pelo sujeito passivo em Declaração de Compensação apresentada à RFB, a título de crédito para com a Fazenda Nacional, que não tenha sido reconhecido pela autoridade competente da RFB, ainda que a compensação se encontre pendente de decisão definitiva na esfera administrativa;

Os tributos apurados na forma do Simples Nacional, instituído pela Lei Complementar nº 123, de 2006;

O crédito resultante de pagamento indevido ou a maior efetuado no âmbito da PGFN; e

O débito ou o crédito que se refira ao Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM) ou à Taxa de Utilização do Mercante (TUM);

 O crédito objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento e o crédito informado em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e certeza esteja sob procedimento fiscal, distribuído por meio de Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF).

 Os valores de quotas de salário-família e de salário-maternidade;

 Os débitos relativos ao recolhimento mensal por estimativa do IRPJ e da CSLL apurados na forma do art. 2º da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996; 

  As contribuições previdenciárias e as destinadas a outras entidades e fundos, na hipótese em que a compensação for efetuada por sujeito passivo que não utilizar o eSocial para apuração das referidas contribuições (compensação efetivada em GFIP);

Os tributos apurados na forma do regime unificado de pagamento de tributos, de contribuições e dos demais encargos do empregador doméstico (Simples Doméstico), instituído pela Lei Complementar nº 150, de 1º de junho de 2015;

O débito das contribuições previdenciárias e das destinadas a outras entidades e fundos:

a) relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração das referidas contribuições; e

b) relativo a período de apuração posterior à utilização do eSocial com crédito dos demais tributos administrados pela RFB contribuições.

concernente a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração das referidas

O débito dos demais tributos administrados pela RFB:

a) relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração das contribuições previdenciárias e de outras entidades e fundos, com crédito concernente às referidas contribuições; e

b) com crédito das contribuições previdenciárias e de outras entidades e fundos, relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração das referidas contribuições.

Outras hipóteses previstas nas leis específicas nas leis de cada tributo.

 

 

2.1 A compensação sobre bens adquiridos para revenda.

Segundo o inciso I, do art. 15 da Lei 10.865/2004, os bens adquiridos para revenda são passíveis de aproveitamento de créditos oriundos de importações, pois sujeitos ao recolhimento de PIS/Pasep-importação e Cofins-importação.

Entretanto, para este quesito há a exceção ao direito de crédito do contribuinte, referentes à aquisição de bens importados sob o regime aduaneiro especial de drawback (Decreto-Lei 37/1966, artigo 78, I a III), cujo benefício visa tanto a suspensão, como a eliminação de tributos sobre bens importados que serão utilizados em bens destinados a exportação.

Nesta hipótese de aquisição de bens importados, caso o contribuinte venha a tentar compensar seus créditos, incorrerá na possibilidade de não havê-los reconhecidos, bem como sofrer uma futura autuação fiscal.

 

 2.2 Bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes.

Neste item que compõem o inciso II, do art. 15 da Lei 10.865/04, o contribuinte deverá atentar-se para a aquisição de bens e serviços que se enquadrem dentro da perspectiva de “insumos”, cuja discussão sobre seu conceito, seja na via judicial ou extrajudicial, há muito permeia o cenário jurídico hodierno.

Somente os bens e serviços que se enquadrem na definição de insumos, poderão ser compensados com os créditos do PIS/Pasep-importação e Cofins-importação.

Ao se consultar a Instrução Normativa da SFR 404/2004, onde a Receita Federal equipara o conceito de insumos à legislação do I.P.I, têm-se que: (i) Para a utilização na fabricação ou produção de bens destinados à venda, sendo, a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado; os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto; (ii) Para a utilização na prestação de serviços, sendo, os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço.

Roberto Rodrigues de Morais, leciona que o STJ, quando julgou o REsp1.221.170, em sede de recurso repetitivo, modificou o conceito de insumo, uma vez que as Leis 10.637/02 e 10.833/03, não o estabelecem claramente. Para o Superior Tribunal de Justiça, insumo, refere-se a tudo que é essencial para a atividade exercida pelo contribuinte.

Tal entendimento foi seguido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, segundo o voto da conselheira Nanci Gama, apud, Roberto Rodrigues de Morais, serão dedutíveis todos os dispêndios "relacionados diretamente com a produção do contribuinte e que participem, afetem, o universo das receitas tributáveis pelas contribuições ao PIS e COFINS", bastando verificar "se o dispêndio é indispensável à produção de bens ou à prestação de serviços geradores de receitas tributáveis pelo PIS ou pela COFINS não cumulativos”.

Desta forma, fica claro que os bens e serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, deverão se enquadrar no conceito de “insumo” atualmente contemplado, para que se evite eventuais glosas creditórias e autuações fiscais.

Outro aspecto relevante que o contribuinte deve atentar-se nesse item, é para o Regime Especial de Apuração e Pagamento da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre Combustíveis e Bebidas (Recob), de que tratam o § 4º do art. 5º da Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, o art. 23 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004 e o art. 4º da Lei nº 11.116, de 18 de maio de 2005.

Para os optantes do Recob, fica vedada a compensação de eventuais créditos decorrentes da importação de gasolina de aviação; óleo diesel e suas correntes; gás liquefeito de petróleo (GLP) e querosene de aviação referidas nos incisos I a III do art. 4º da Lei nº 9.718, de 1998, e no art. 2º da Lei nº 10.560, de 13 de novembro de 2002, segundo a orientação da Instrução Normativa RFB nº 876, de 18 de setembro de 2008.

Observadas essas exceções, ao menos em tese, estão autorizadas as compensações dos créditos decorrentes do subtítulo supracitado.

 

2.3 Energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica

Para este quesito, constante do III, do art. 15 da Lei 10.865/04, o contribuinte do PIS/Pasep-importação e da Cofins-importação relativa ao consumo de energia elétrica em seu estabelecimento, deverá atentar-se para um eventual equívoco em relação a forma de compensação de créditos. Porque poderá ocorrer confusão com a forma de compensação dos créditos do ICMS.

Segundo José Carlos Braga Monteiro, a legislação do ICMS em geral, coloca que o aproveitamento desse crédito deve ser feito na proporção da energia elétrica consumida na atividade-fim da empresa, comprovada através de laudos.

No caso do PIS e da COFINS, o valor a ser aproveitado é o valor integral da conta de energia elétrica, podendo as empresas que tomarem crédito na proporção da energia utilizada na sua atividade-fim, fazer uma revisão e aproveitar a diferença do que foi tomado em relação ao que poderia ser tomado, referente aos últimos 60 meses da operação.

Portanto, no momento de se preencher a PER/DCOMP (Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou Restituição e Declaração de Compensação, instituído pela Instrução Normativa SRF nº 320/03), o contribuinte deve atentar-se em referência ao valor integral da conta de energia elétrica para o exercício seu direito de crédito, evitando-se compensações a menor.

 

2.4 Aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e equipamentos, embarcações e aeronaves, utilizados na atividade da empresa.

Os contratos de arrendamento mercantil, também conhecido como leasing, faz parte dos critérios de compensação de créditos do PIS/Pasep-importação e da Cofins-importação e ao menos em tese os contribuinte sujeitos ao regime não cumulativo, poderão compensá-los, conforme disposição do inciso IV do art. 15 da Lei 10.865/04.

Todavia, os contribuintes deverão atentar-se para o tipo de contrato que se enquadra no conceito de leasing, uma vez que segundo Jaqueline Fosse Coutinho, “para fins tributários, nem todo contrato de locação com opção de compra ao final é enquadrado como leasing, mas apenas os que as lei fiscais e regulamentos do Banco Central definirem”

Desta forma, para que não ocorra glosa das informações prestadas à Receita Federal e eventuais autuações fiscais, os contribuintes deverão ater-se ao conceito legal de arrendamento mercantil (leasing). Para tanto, deverão observar a Lei nº 6.099/74, em seu art. parágrafo único, redação dada pela Lei nº 7.132/83:

Art 1º O tratamento tributário das operações de arrendamento mercantil reger-se-á pelas disposições desta Lei.

Parágrafo único - Considera-se arrendamento mercantil, para os efeitos desta Lei, o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta. 

Art 2º Não terá o tratamento previsto nesta Lei o arrendamento de bens contratado entre pessoas jurídicas direta ou indiretamente coligadas ou interdependentes, assim como o contratado com o próprio fabricante.

 

 O Banco Central define arrendamento mercantil, como:

leasing é um contrato denominado na legislação brasileira como “arrendamento mercantil”. As partes desse contrato são denominadas

“arrendador” (banco ou sociedade de arrendamento mercantil) e “arrendatário” (cliente). O arrendador adquire o bem escolhido pelo arrendatário, e este o utiliza durante o contrato, mediante o pagamento de uma contraprestação.

O arrendador é, portanto, o proprietário do bem, sendo que a posse e o usufruto, durante a vigência do contrato, são do arrendatário.

A operação de arrendamento mercantil assemelha-se a um contrato de aluguel, e pode prever ou não a opção de compra, pelo arrendatário, do bem de propriedade do arrendador.

Com o auxílio de Jaqueline Fosse Coutinho, tem-se que a doutrina brasileira subdivide os contratos de arrendamento mercantil em 5 (cinco) espécies distintas, sendo: self-leasing, leasing-back, leasing financeiro, renting e leasing operacional.

Portanto, os contratos que se enquadrem dentro das perspectivas legais de arrendamento mercantil, poderão ser objeto de compensação dos créditos da do PIS/Pasep-importação e da Cofins-importação.

 

2.5 Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.

Neste quesito, constante do inciso V da Lei 10.865/04, a Receita Federal do Brasil, editou em 29 de Outubro de 2014 o Ato Declaratório Interpretativo nº 13/14, que proíbe via de regra a apuração de crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep em relação à importação de bens usados incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica.

 

Art. 1º É vedada a apuração de crédito da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep em relação à importação de bens usados incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica.

 

Todavia, segundo Sérgio Villanova Vasconcelos e Gabriel Caldiron Rezende, tal entendimento do Fisco é carente de base legal que o sustente, uma vez que o art. 15, inciso V da Lei 10.865/04, desde que a pessoa jurídica esteja enquadrada sobre o regime não cumulativo das contribuições sociais, em nada impede o não aproveitamento do crédito oriundo das importações de bens usados destinados ao ativo imobilizado do importador, desde que a importação seja tributada e o bem importado receba uma das destinações apontadas na legislação.

 Embora, a ADI nº 13/14, inove no ordenamento jurídico, o que de plano é um equívoco clássico, uma vez que um ato declaratório interpretativo como bem já diz seu nome, não tem o condão de instaurar inovações, sendo essa possibilidade somente atribuída à Constituição Federal e a leis ordinárias infraconstitucionais (espécies legais primárias), cabendo às instruções normativas (espécies legais secundárias) a competência para ratificar e regular em seu texto, o que outrora as espécies legais primárias estipularam.

No entanto, mesmo a despeito de tais considerações, a ADI nº 13/14 da RFB, está vigente e poderá se apresentar como um percalço ao contribuinte que pretenda compensar os créditos decorrentes da importação de bens usados destinados à incorporação em seu ativo imobilizado.

 

3. Conclusão

Podemos perceber ao longo deste estudo, que diversas nuances ao direito dos contribuintes de compensarem os crédito oriundos do Pis/Pasep-importação e Cofins-importação, se fazem presentes, funcionando em vários casos como verdadeiros empecilhos a seu direito creditório.

A Cosit nº 237, regulou a compensação dos créditos do Pis/Pasep-importação e Cofins-importação, em relação ao entendimento exposado pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE nº 559.937/RS, entretanto, longe de oferecer uma solução prática para as compensações dos contribuintes, trouxe ao cenário jurídico certa instabilidade devido ao critério de análise individual de cada caso. Isso porque de forma geral não estabelece expressamente as possibilidades que impedem a compensação, deixando a cargo do contribuinte o dever de procurar na lei ou em normas secundárias, as hipóteses que os obstarão de se valerem dos créditos das contribuições.

O art. 15, incisos de I à V da Lei 10.865/04, elenca as possibilidades para o desconto dos créditos das contribuições, sendo justamente aqui o surgimento das controvérsias que implicam as compensações dos contribuintes. Porque, as causas que impedem os créditos das contribuições que estão inseridas nos respectivos dispositivos legais, estão espalhadas pelo ordenamento jurídico, o que em boa parte encontram-se em normas secundárias, gerando enormes problemas na hora de se declarar as compensações ao Fisco. A probabilidade de glosa das informações e eventuais autuações fiscais tornam o labor dos contribuintes ainda mais intenso, devendo sua atenção ser redobrada no momento de apresentarem suas declarações. Os contribuintes deverão guardar todos os documentos necessários que comprovem seu direito ao crédito, até o momento em que o Fisco concorde com a suas declarações, não devendo ater-se somente ao tempo do prazo prescricional que via de regra geral é de 5 (cinco) anos.

Outro parâmetro ao qual os contribuintes também deverão atentar-se, refere-se ao aspecto temporal para compensação dos créditos. Os fatos geradores ocorridos antes de 10 de outubro de 2013, que correspondem à incidência de do Pis/Pasep-importação e Cofis-importação, sobre o valor aduaneiro, devem ser reconhecidos pelo Fisco como indébitos tributários, em respeito à decisão do STF no RE nº 559.937, com fundamentos no  art. 19 da Lei nº 10.522, em disposição ao disposto na Portaria Conjunta PGFN/ RFB nº 1, de 2014, e no Parecer PGFN CDA/ CRJ nº 396, de 2014, bem como no Parecer Normativo Cosit nº 1, de 31 de março de 2017.

Em suma, todo critério de atenção deverá ser empregado pelos contribuintes não somente para evitar eventuais glosas e futuras autuações, mas também quanto ao critério temporal dos fatos geradores a serem compensados, bem como o enquadramento de suas sociedades empresárias que se forem adeptas do regime cumulativo, por exemplo, não poderão valer-se dos créditos legais que se dão pela forma não cumulativa, que por força de lei apresentam-se de modo restritivo.

 

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