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PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FISCAL:


Autoria:

Autora: Dra. Adriana Artemizia De Souza Wanderley.


Adriana Artemizia de S. Wanderley, Advogada formada pela Universidade Estácio de Sá FAP Belém-Para. Pós-graduanda em direito Tributário pela Escola Paulista de Direito. Membro da Integração Social da OAB/SP. Atua no setor jurídico do TCU.

Endereço: Greenville I, 80000 - Mangueirão
Bairro: Parque Verde

Belém - PA


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Resumo:

PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FISCAL: COMO DIREITO E GARANTIA FUNDAMENTAL DO CONTRIBUINTE E A SUA EFICÁCIA

Texto enviado ao JurisWay em 05/06/2011.

Última edição/atualização em 07/06/2011.



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PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FISCAL:
COMO DIREITO E GARANTIA FUNDAMENTAL DO CONTRIBUINTE E A SUA EFICÁCIA
 
 Adriana Artemízia Wanderley[1]
 
 
 
RESUMO
O trabalho proposto apresenta o Procedimento Administrativo Fiscal à luz do Direito e da Garantia Fundamental do Contribuinte e sua Eficácia, tendo em vista que as garantias do contribuinte são um corolário do Estado de Direito. O Procedimento Administrativo Tributário é a constituição de uma série de operações, isto é, atos conjugados, interligados motivados pela Administração Pública, que visa dar conteúdo e forma ao ato principal e final, sendo que a inobservância de tais atos bem como sua realização em desconformidade com o Sistema Normativo vigente que disciplina o Procedimento Administrativo Fiscal gera a nulidade do ato final.
 
Palavras-chave: Procedimento Administrativo. Fisco. Ato Administrativo. Princípios.
 
 
 
 
 
 
1 - INTRODUÇÃO
Com a promulgação da Constituição Federal de 05 de outubro de 1988, conhecida também como a “Constituição Cidadã” em especial ao artigo 1º no qual se refere ao “Estado Democrático de Direito” na qual foi inspirada nos desejos de uma nova ordem jurídica, ressaltando os dois pilares importantes: a “Soberania” e o Pluralismo Político”, princípios estes que caminham lado a lado com outros princípios fundamentais como os da “Cidadania”, a “Dignidade da Pessoa Humana” e os “Valores Socais do Trabalho e da Livre Iniciativa”, assim, tendo em vista, a grande preocupação com as relações sociais, a Carta Magna foi o marco maior para delimitar não somente a existência de um novo cenário para dirimir os conflitos das relações intersubjetivas, mas principalmente no tocante a Administração Tributária, de forma a nortear as relações entre o Fisco e o Contribuinte (Sujeito Passivo).
As administrações públicas da União, dos Estados-membros, do Distrito Federal e dos Municípios têm obrigação a criar e oferecer subsídios aos sujeitos passivos das obrigações tributárias no que tange ao exercício do direito de defesa perante o Poder Público. Ressaltando, porém que, mesmo obrigatório a administração fornecer condições para o exercício do direito de petição para a coletividade, utilizar ou não o procedimento administrativo, para o sistema jurídico vigente é uma faculdade, não havendo, portanto nenhuma restrição de que o contribuinte possa se valer diretamente ao Poder Judiciário e pleitear a prestação da Justiça, ainda que sendo o resultado desfavorável na via administrativa, não há qualquer tipo de prejuízo ao sujeito passivo da obrigação tributária de recorrer a via judiciária.
Dessa maneira, concretizando o que prevê a Constituição, foi concedida aos contribuintes uma “arma” para a defesa dos seus direitos contra as ilegalidades da Administração. Assim, é o que está consagrado no artigo 103º, n. 3 da CRP nos seguintes termos: “Ninguém pode ser obrigado a pagar imposto que não tenham sido criados nos termos da Constituição, que tenham natureza retroactiva ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da Lei” (Direito de Resistência).
Sobre essa norma, escreve Domingos Pereira de Sousa[2]:
 
“Da primeira garantia das garantias do contribuinte, verdadeira especificação do direito de resistência consagrado já no artigo 21 da Constituição.”
 
 
2 – O PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO
O Procedimento Administrativo Tributário segundo Hely Lopes Meirelles[3] :
 
“É a sucessão ordenada de operações que propiciam a formação de um ato final objetivado pela Administração. É o iter legal a ser percorrido pelos agentes públicos para a obtenção dos efeitos regulares de um ato administrativo principal.”
 
É a forma material com que o processo se realiza em cada caso concreto. O procedimento administrativo fiscal inicia-se pela notificação do lançamento, pelo auto de infração ou pela apreensão de livros e mercadorias. Lembrando que existem procedimentos administrativos nas esferas federal, estadual, distrital e municipal, sendo que as estruturas e procedimentos devem ser criados e regulados por lei.
Vale destacar no presente trabalho, as vantagens da utilização do procedimento administrativo tributário, no que se refere à eficácia ao conceder efeito suspensivo em detrimento à impugnação e à obrigação tributária principal.
 
3 - O PROCEDIMEMENTO ADMINISTRATIVO COM DIREITO E COMO GARANTIA FUNDAMENTAL DE EFICÁCIA PLENA
 
3.1 – CONSIDERAÇÕES INICIAIS
Primeiramente é mister afirmar que a utilização da expressão “procedimento” não se deve confundir com a expressão “processo”, pois entende-se ser aplicado o termo técnico-jurídico, uma vez que o próprio ordenamento jurídico vigente trata das referidas expressões de forma diferenciada.
Com as palavras de Alexandre Barros Castro[4]:
 
“Senão bastassem tais diferenças, que tornam inconfundíveis as expressões procedimento e processo, outra há, que nos parece sepultar de vez qualquer dúvida ainda existente. No processo está sempre presente a jurisdição (entendida aqui como a extensão e limite do poder de julgar de um juiz), o que não se dá com o procedimento, no qual apenas se ordenam atos, que se sucedem, para atuação de outro órgão como, verbi gratia, uma autoridade administrativa.”
Portanto, certo é distinguir processo de procedimento. O termo “processo” deve ser visto como o instrumento de composição de lide que por sua vez é composto de determinados procedimentos. Já o “procedimento” é marcha sob a forma de ritos, dos atos processuais coordenados.
No que se refere ao artigo 22, I, Constituição da República Federativa do Brasil (CF/88) em que trata de matérias cuja competência legislativa é privativa da União, cabe perfeitamente no Direito Tributário, posto que legislar sobre “procedimentos” é matéria de competência concorrente, logo a União, os Estados-membros, o Distrito Federal e os Municípios podem legislar conforme está previsto expressamente no artigo 24, XI, da CF/88.
 
Assim reza o supracitado artigo:
“Art. 24. Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre:
XI - procedimentos em matéria processual.”
 
            Válido fazer referência quanto ao início do procedimento tributário fiscal conforme a previsão legal dada pelo Decreto nº 70.235/72:
                       
“Art. 7º O procedimento fiscal tem início com:
I - o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o sujeito passivo da obrigação tributária ou seu preposto;
                        II - a apreensão de mercadorias, documentos ou livros;
                        III - o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.”
 
Em conformidade com a Portaria 4.066/07 no seu artigo 3º, I, II, § único, o procedimento administrativo tributário entende-se por:
“Art. 3º - Para os fins desta Portaria, entende-se por procedimento fiscal:
I - de fiscalização, as ações que objetivam a verificação do cumprimento das obrigações tributárias, por parte do sujeito passivo, relativas aos tributos e contribuições administrados pela RFB, bem assim da correta aplicação da legislação do comércio exterior, podendo resultar em constituição de crédito tributário ou apreensão de mercadorias;

II - de diligência, as ações destinadas a coletar informações ou outros elementos de interesse da administração tributária, inclusive para atender exigência de instrução processual.
Parágrafo único. O procedimento fiscal poderá implicar a lavratura de auto de infração ou a apreensão de documentos, materiais, livros e assemelhados, inclusive em meio digital.
 
4 – PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO E A CONSTITUIÇÃO FEDERATIVA DO BRASIL
Nesse contexto, no que tange a garantia fundamental do contribuinte, em especial a inafastabilidade de jurisdição ou universalidade da jurisdição, como faculdade do contribuinte, do responsável ou sujeito passivo da obrigação tributária de impugnar o ato administrativo por meio de um procedimento ou caso entenda melhor ir ao Judiciário, deve se levar em conta, em ambos os casos, as garantias do devido processo legal, da legalidade objetiva, da ampla defesa e do contraditório, princípios basilares em nosso ordenamento jurídico. VITTORIO CASSONE e MARIA EUGÊNIA TEIXEIRA CASSONE[5] preleciona:
“ Efetuado o lançamento, e havendo impugnação pelo sujeito passivo, instaura-se o Processo Administrativo Fiscal, em que a Constituição assegura o contraditório e a ampla defesa, desenvolvidos num “devido processo legal”, ou seja, por meio do processo legal adequado, deverão ser observados os princípios constitucionais pertinentes (legalidade, impessoalidade, moralidade, eficiência, juiz natural, motivação, publicidade)”.
 
 
            Dessa maneira, o dispositivo constitucional que prevê que os atos da administração pública (art. 37/CF)[6] onde estão elencados os princípios constitucionais da administração pública, bem como estão voltados a orientar a ação administrativa e garantir a boa administração, encontra-se respaldo também ao procedimento administrativo tributário e em especial à eficácia plena e aplicabilidade imediata. Logo, com a Constituição de 1988, o sistema jurídico no que tange a via administrativa, colocou à disposição de todos interessados quase todas as garantias conferidas perante a via judicial como já mencionados anteriormente.
 
4.1 – PRINCÍPIO DO DEVIDO PROCESSO LEGAL
            Em que pese aos ritos, o procedimento administrativo é informal, sendo que como há forma prescrita na Lei, o agente público fica obrigado a observá-la, sob pena de nulidade do ato. Assim, é o entendimento de Maria Sylvia Zanella Di Pietro[7]
“A formalidade do procedimento administrativo deve existir quando estiver em debate o interesse público e a proteção aos direitos dos particulares. Instrumento de garantia, tanto da Administração quanto do administrado, a obediência ao devido procedimento possibilita a manifestação final da instância administrativa em questões tributárias, sem prejuízo da revisão pelo Judiciário”.
 
4.2 – PRINCÍPIO DA LEGALIDADE OBJETIVA
            O Princípio da Legalidade Objetiva tem previsão constitucional, o artigo 5º, II da CF/88 está voltado em todo o Direito, tanto aos atos judiciais como aos atos administrativos. O Poder Público em respeito ao princípio da legalidade fica vedado aumentar ou exigir tributo sem Lei anterior que o estabeleça.
 
4.3 – PRINCÍPIO DA AMPLA DEFESA E DO CONTRADITÓRIO
Independente da existência de litígio, nos procedimentos administrativos fiscais devem ser observados os princípios do contraditório e da ampla defesa, como forma de respeito ao próprio Estado de Direito e às garantias fundamentais dos indivíduos.
  
            Fator relevante quanto à defesa administrativa, é que havendo discussão ou impugnação de um crédito tributário o sujeito passivo tem a faculdade de ser representado por advogado, ou seja, não é óbice, posto que o próprio sujeito poderá defender-se, é um direito seu, ou melhor, é uma garantia fundamental do indivíduo, pois assim reza expressamente o artigo 5º, LV, da Constituição Federal do Brasil de 1988:
“ Aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes”.
 
            Válido destacar outro fator de grande prevalência no que diz respeito a todas as garantias e direitos fundamentais, os mesmos têm eficácia e aplicação imediata em consonância com o artigo 5, § 1º da Carta Magna[8]. A esse respeito o Professor ROQUE ANTONIO CARRAZZA[9] destaca:
“Os direitos fundamentais, evidentemente, também amparam o contribuinte contra os Poderes do Estado, inclusive o Legislativo. Deveras, todo o Capítulo I, do Título II da Constituição brasileira delimita o exercício das competências tributárias das pessoas políticas, impedindo-as de ingressarem nas áreas reservadas aos direitos à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade dos contribuintes. Os direitos consagrados no art. 5º  do Diploma Magno são tão ou mais relevantes do que os recebidos pela União, pelos Estados, pelos Municípios e pelo Distrito Federal para instituir impostos, taxas e contribuições de melhoria. Daí serem inconstitucionais as normas jurídicas que, a pretexto de exercitarem competências tributárias, impedirem ou tolherem o pleno desfrute dos direitos públicos subjetivos dos contribuintes.”
           
Portanto, no que se refere a impugnação do ato administrativo, as garantias fundamentais, estão à disposição para serem utilizados pelos lesados ou aqueles que sentem ameaça de lesão de direito.
5 – PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FEDERAL, ESTADUAL/DISTRITAL E MUNICIPAL
 
 
5.1 – PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FEDERAL
            Os tributos referentes ao procedimento administrativo federal são: Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, Imposto sobre produtos industrializados, Imposto territorial rural, imposto sobre Importação de produtos estrangeiros, Imposto sobre Exportação de produtos nacionais ou nacionalizados, Imposto sobre operações de crédito, câmbio, seguros, títulos e valores mobiliários, cujas regras foram consolidadas no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972.
Dentro desse contexto, o direito de impugnar que o contribuinte possui, nasce com a notificação, caso em que o contribuinte poderá apresentar a impugnação ou a defesa ou ainda se achar certo, cumprir a exigência fiscal, uma vez que com a notificação, a opção que tem o contribuinte são duas: cumprir (pagar) ou apresentar defesa. Ressaltando que a notificação poderá ser: ou um auto de infração ou de uma imposição de multa, apreensão de mercadorias, lançamento, etc.
5.2 – PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO ESTADUAL E DISTRITAL
            Em regra, quando se refere à impugnação, requisitos da inicial, efeitos do recurso etc., pode-se dizer que se coincidem com o procedimento na esfera federal. Em decorrência da autonomia dos Estados e do Distrito Federal de possuírem suas leis próprias, estruturas, órgãos administrativos de julgamento com determinadas diferenciações.
5.3 – PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO MUNICIPAL
            Como qualquer ente da federação, os municípios independentemente da sua extensão ou de sua economia, perante o sistema jurídico vigente, todos são iguais em direitos e obrigações, ou seja, é a igualdade formal das pessoas jurídicas de direito público.
Dessa forma, possuem leis, estruturas, pessoal etc, logo, os contribuintes os sentirem-se lesados contra ato da própria administração, podem impugnar ou apresentar defesa, posto que é cogente a obrigatoriedade do município possuir órgão administrativo para o julgamento das impugnações ou das defesas, mesmo sendo uma faculdade para o sujeito passivo da obrigação tributária se valer do procedimento administrativo.
Vale mencionar que as regras e princípios do processo administrativo federal, estadual e distrital também são aplicados ao procedimento municipal, ressalvando que pode existir algumas alterações ou divergências previstas na legislação local, nesse caso, ao apresentar impugnação administrativa, o mais aconselhável é consultar a legislação local.
6 – VANTAGENS DA UTILIZAÇÃO DO PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
            Sendo um direito e uma garantia fundamental do sujeito passivo da obrigação tributária, a Administração Pública da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios por sua vez deve proporcionar meios na forma da lei, de forma a implementar a efetividade do direito e da garantia no qual o contribuinte possui, colocando á disposição dos destinatários toda a estrutura que visa a atender todos os predicativos da segurança jurídica, do devido processo legal, da ampla defesa e do contraditório.
            Algumas são as vantagens de ordem prática, como por exemplo, ao ser apresentada a impugnação ou defesa, será recebido no seu efeito suspensivo, assim o ato impugnado ficará suspenso até ocorrer a decisão administrativa. Outra vantagem é que o contribuinte tem a seu favor o fator tempo uma vez que o sujeito passivo concorde em pagar ainda que seja julgada improcedente a impugnação poderá ser concedida anistia parcial quanto às multas.
            Há ainda a possibilidade de o próprio contribuinte apresentar a defesa, onde os requisitos são menos formais em detrimento à inicial.
            È válido ressaltar que sempre será possível a matéria discutida na via administrativa, ser apreciada no âmbito judicial, mesmo em casos de resultado desfavorável, pois deve se levar em conta o princípio da inafastabilidade da jurisdição ou universalidade da jurisdição.
 
7 – O EFEITO SUSPENSIVO DA IMPUGNAÇÃO
            Conforme a previsão do art. 151, III do Código Tributário Nacional[10] quando ocorre a impugnação administrativa do crédito, sua exigibilidade fica suspensa, assim a administração pública fica impossibilitada de executar o contribuinte.
            Nesse contexto, ao optar pelo depósito integral, o próprio CTN prevê a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, isso irá depender das circunstâncias, da viabilidade ou do interesse prático pretendido pelo impugnante. Quanto ao depósito integral, tanto na esfera administrativa quanto na judicial é um direito fundamental inerente ao contribuinte, e além, devido trazer efeitos práticos ocorre a não cobrança da correção monetária, juros e mora.
            Assim, o procedimento administrativo tributário com relação a obrigação principal promove efeitos práticos bastante benéficos ao sujeito passivo.
8 – CONCLUSÃO
            Devido o sistema jurídico vigente consagrar a garantia e o direito fundamental do sujeito passivo da obrigação tributária no âmbito do procedimento administrativo tributário, não há de se falar que tal procedimento é um simples direito de petição disponibilizado aos contribuintes, dos responsáveis ou do sujeito passivo da obrigação tributária. Mesmo sendo uma faculdade para o contribuinte, para os entes da Federação (União, Estados-membros, Distrito Federal e Municípios) é uma obrigação, ou seja, é cogente, pois o Poder Público tem o dever de oferecer à sociedade meios de possibilitar a impugnação ou a defesa administrativa.
            Em conclusão, o procedimento administrativo tributário deve estar todo voltado aos princípios da legalidade, do devido processo legal, da ampla defesa e do contraditório, que são princípios fundamentais previsto na Carta Magna e que certamente também devem ser aplicados no âmbito da esfera administrativa tributária e que a sociedade como um todo, e em especial aos sujeitos passivos, deve se valer de tais predicativos, por possui eficácia plena e aplicabilidade imediata.           
REFERÊNCIAS
1- CASTRO, Alexandre Barros, Procedimento administrativo tributário.São Paulo: Atlas, 1996, p. 37.
 
2- VITTORIO CASSONE e MARIA EUGÊNIA TEIXEIRA CASSONE - Processo tributário. São Paulo: Atlas, 2000, p. 35
 
3- Constituição Federal/88
 
4- Código Tributário Nacional
 
5- Di Pietro, 2003: 506 - Maria Sylvia Zanella Di Pietro
 
6- DOMINGOS PEREIRA DE SOUSA, As garantias do Contribuinte, Universidade Lusíada 1991, p.9


[1] Acadêmica do Curso de Direito da Faculdade do Pará/FAP – 10º semestre
[2] Cfr DOMINGOS PEREIRA DE SOUSA, As garantias do Contribuinte, Universidade Lusíada 1991, p.9
[3] Meirelles, 2002: 152
[4] CASTRO, Alexandre Barros, Procedimento administrativo tributário. São Paulo: Atlas, 1996, p. 37.
 
[5] Processo tributário. São Paulo: Atlas, 2000, p. 35
[6]Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência”.
 
[7] Di Pietro, 2003: 506
[8] “Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade (...)
[9] Curso de direito constitucional tributário. São Paulo: Malheiros, 1997. p. 263-264.
[10] “Art. 151 – Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
    III – as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;”
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