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A BASE DE CÁLCULO DO ISSQN NA CONSTRUÇÃO CIVIL À LUZ DO STF, CRITÉRIOS DE DEDUÇÃO.


Autoria:

Saulo De Tarcio Duarte De Lima


Advogado e Consultor em Direito Administrativo e Tributário com foco em Gestão Municipal. Graduado pela UFPE, pós-graduado em Tributário pelo IBET, especializado em Gerenciamento de Cidades pela FCAP/UPE Doutorando em Constitucional - UBA/ARG.

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Resumo:

A BASE DE CÁLCULO DO ISS NA CONSTRUÇÃO CIVIL À LUZ DO STF, CRITÉRIOS DE DEDUÇÃO.

Texto enviado ao JurisWay em 27/02/2016.



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O texto da Lei Complementar 116/2003 não prevê a dedução de materiais utilizados na atividade de construção civil, excetuando aqueles produzidos pelo próprio prestador, fora do local da prestação, os quais estariam sujeitos ao ICMS.

Mas, anteriormente, o Decreto-Lei 406/1968 possibilitava a dedução dos materiais utilizados, independentemente destes terem sido produzidos pelo próprio prestador do serviço ou adquiridos de terceiros.

Ainda assim remanesciam discussões em torno do assunto. No mês de setembro de 2010, A Ministra Ellen Grace do Supremo Tribunal Federal – STF, contrariando decisão anterior do Supremo Tribunal de Justiça - STJ, decidiu pela possibilidade de dedução dos materiais na base de cálculo do ISS, conforme segue:

“2.  Este Tribunal, no julgamento do RE 603.497, de minha relatoria, reconheceu a existência da repercussão geral da matéria para que os efeitos do art. 543-B do CPC possam ser aplicados.

Esta Corte firmou o entendimento no sentido da possibilidade da dedução da base de cálculo do ISS dos materiais empregados na construção civil..."

Bem, fica absolutamente claro ainda com esta decisão do STF que restam lacunas, pois a Ministra asseverou “possibilidade de dedução” e não determinou a dedução nem estabeleceu a termos definidos. Qual o cerne dessa possibilidade?

São as hipóteses:

Há quem argumente que as mercadorias adquiridas de terceiros não são alcançadas pela tributação do ISSQN, pois que já são tributados pelo ICMS. Esse argumento não tem lógica.

Quando por exemplo o Poder Público contrata para a construção de um viaduto por digamos 2 milhões de reais este contrato é de prestação de serviços puramente e não de venda de mercadoria. Não há aí venda de ferro, areia e cimento separadamente e sim a venda de um serviço de construção pelo qual serão pagos os 2 milhões inteiramente. Pergunta-se, o construtor reduz o ICMS da operação anterior de compra de insumos da sua planilha de custo? Certamente não. Ele embute no custo e ainda quer ter essa dedução na operação seguinte de serviços. Ademais, se ele pagasse ICMS na operação posterior do material empregado que é a do contrato de construção (que nada tem a ver com o contrato de empreitada), ele pagaria “17%” de todo material empregado mais os 5% da mão-de-obra o que seria desastroso para a construção civil. Então, ser tributado apenas pelo ISSQN pelo contrato de serviços já é um privilégio dessa categoria de empresas.

A prova é tamanha que outrora os materiais da construção civil era cobrado à base de 50% da operação pelo antigo ICM conforme prescrevia o artigo 72 da redação original do CTN. Atualmente somente as mercadorias fornecidas pelo prestador, produzidas fora do local da obra, podem ser deduzidas da base de cálculo do ISS, conforme prescreve a Lei Complementar nº 116/03, Art. 7º “§ 2º,I. Neste caso sim, já incide o ICMS pela mercadoria fornecida.

Não há serviços sem algum insumo, isso é indissociável. A mão-de-obra puramente como os construtores argumentam no corpo de suas notas fiscais de serviços é o custo do serviço, ou a folha de pagamento? Em sendo a segunda hipótese, estamos diante de uma impossibilidade jurídica, pois não se tributa a FOPAG pelo ISSQN. Em sendo o custo da mão-de-obra como o fisco irá auferir esse valor para a base de cálculo?

O Contrato de prestação de serviços é uma obrigação de fazer e como tal os materiais indispensáveis para sua prestação são integrantes do contrato de empreitada e não podem ser dissociados, como se fossem obrigações de dar coisas embutidas. É por exemplo impossível realizar um serviço de lanternagem sem aplicar a solda e de pintura sem a tinta.

Há uma distinção crucial entre mão de obra e prestação de serviços. Enquanto o termo  mão de obra designa o trabalho manual empregado diretamente na produção a prestação serviços designa um conjunto de operações efetuadas a título oneroso.

Na confusa hipótese de ser tributado somente o preço do serviço em separado a Fazenda Pública pode sim exigir que esta seja devidamente comprovada. E como se fará isso? Apresentando instrumentos hábeis e claros de aferição do custo deste serviço para homologação já que a base de cálculo do ISS é o preço do serviço. O que a Fazenda não pode aceitar é uma Nota Fiscal com percentuais aleatórios no corpo da nota x% de serviço e x% de material. O que é isso?

E ainda. Caso a não menos confusa hipótese de dedução na base de cálculo do ISSQN seja pela dedução dos materiais empregados na construção civil esta deve ser dentro da estrita legalidade e não aleatoriamente e sem quaisquer critérios.

A Suprema Corte em hipótese alguma irá nem hoje, nem nunca proibir as fazendas públicas de auferir a base de cálculo, correto? Então, como pode o construtor apresentar uma NF de forma tão simplória como se a Fazenda Pública tivesse que apenas aceitar conforme ele apresenta? Não, auferir a base de cálculo somente com documentos hábeis e legais, do contrário nada feito. Imagine a Fazenda Pública homologar a base de cálculo de um serviço cujos insumos agregados tenham sido adquiridos de forma ilegal? Somente com documentos legais e fiscais, do contrário seria o poder público endossar a irregularidade.

Também não é consistente dizer que a inclusão das mercadorias na base de cálculo do ISSQN significa tributar duas vezes pelo mesmo fato gerador, pois se trata de fatos diferenciados em operações que se sucedem e ainda, o ISS é cobrado por cada operação, integralmente.

Os materiais deduzidos deverão ser comprovados legalmente o que redunda em proteção do interesse público.

Em suma, algo fundamental nesta discursão não foi observado por muitos julgadores, doutrinadores sujeitos da relação. As empresas de construção civil não podem produzir com intuito de revenda porque são prestadoras de serviços e por sua vez não são contribuintes de ICMS, pois sua atividade está caracterizada pela prestação de serviços, que por sua vez é fato gerador do ISS. Portanto, o argumento de que “já contribuiu com o ICMS” não procede. Entendo finalmente que deduzir os insumos empregados é um privilégio e espero que a Corte Máxima reformule o entendimento.

 

Por fim, (CONCLUSÃO)

 

Tendo o STF, por ocasião do julgamento do RE 603.497/MG, Rel. Min. Ellen Gracie, DJ de 16/9/2010, reconhecido a repercussão geral sobre o tema, consoante regra do art. 543-B, do CPC, e firmou entendimento no sentido da possibilidade da dedução da base de cálculo do ISS dos materiais empregados na construção civil. Esta orientação jurisprudencial do Pretório Excelsor deve ser observada tanto pelas esferas judiciais inferiores como pela administração. Esta observância, na própria Decisão da Corte Suprema já preconiza uma possibilidade e não uma DETERMINAÇÃO INCONDICIONAL, já que que a obrigação tributária se reveste de legalidade, legitimidade, moralidade entre outros princípios para que documentos hábeis comprovem a legitimidade das deduções. Do contrário, tais deduções não serão possíveis uma vez que o Poder Público não pode e nem deve endossar a informalidade.

 

Portanto, recomenda-se para que se dê cumprimento ao decisum vinculante:

 

I. Se a empreiteira produz os insumos no próprio local de execução da obra, esse insumo estaria contido na prestação de serviço e, portanto sujeito ao ISS;

II. Se a empreiteira os produz fora do local de execução da obra haverá incidência de ICMS. Mas ai, cabe  ao contribuinte comprovar ao fisco municipal a legalidade do seu fornecimento ao comprador/tomador; (receio essa hipótese uma vez que o construtor é prestador de serviços e não comerciante)

III. Se os insumos empregados são adquiridos de terceiros pela empreiteira, cabe esta comprovar ao fisco municipal o quantum e a natureza jurídica da sua aquisição para que se possa deduzir da base de cálculo do ISS o valor correto e comprovadamente legal e não aleatório no corpo da nota fiscal de serviços. Precisa-se homologar a veracidade das informações que se pretende reduzir da base de cálculo.

 

Este é o meu entendimento de essa “possibilidade” de dedução da base de cálculo e que se faça dentro da estrita legalidade.

 

Escada (PE), 18 de novembro de 2015

 

SAULO DE TARCIO DUARTE

Advogado Tributarista da EMBRASIL – Contrato

Doutorando em Constitucional

 

UFPE-IBET-FCAP- UBA/AR

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