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É juridicamente possível o ITCMD ser progressivo?


Autoria:

Claudete Ramos Carvalho Araujo


Bacharel em Economia e Direito e Pós graduanda em Direito Tributário pela Uniderp- LFG - turma 7 Professor : Eduardo Sabbag Aposentada pelo Banco Central do Brasil

Endereço: Sqs , 310 - Bloco F Apartamento 105
Bairro: Asa Sul

Brasília - DF
70363-060


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Resumo:

Atendendo-se ao disposto na Constituição Federal, na Resolução 9/92, alíquotas dos impostos, fixadas em lei estadual, poderão ser progressivas em função do quinhão que cada herdeiro efetivamente receber, nos termos da Constituição Federal.!?

Texto enviado ao JurisWay em 09/08/2010.

Última edição/atualização em 11/08/2010.



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               Permita-nos antes de responder a questão, falarmos  um pouco sobre o que é "sistema", "principios constitucionais" e sua  aplicabilidade no ITCMD.

               O professor Roque Carraza define “sistema”, como sendo...” a reunião ordenada de várias partes que forma um todo, de tal sorte que elas se sustentem mutuamente e as últimas explicam-se pelas primeiras. As que dão razão às outras se chamam princípios e o sistema é tanto mais perfeito, quanto em menor número existam”. (grifo nosso) [1]

               O sistema tributário nacional é regido por princípios constitucionais. Ao adentrarmos no estudo da aplicação do princípio da progressividade devemos levar em conta o princípio republicano, o princípio federativo, o princípio da igualdade (que por conseqüência, em matéria tributária, está diretamente ligado ao princípio da capacidade contributiva).

                O princípio federativo é constituído pela união institucional de Estados.  O princípio republicano e o federativo possuem status de cláusulas pétreas e coordenam os demais princípios, os quais devem se submeter e respeitar os limites impostos por aqueles..            

               Estes princípios são responsáveis pela sustentabilidade do sistema tributário.  O desrespeito a qualquer um deles é tão grave quanto o descumprimento de uma norma, pois estes atingem o sistema como um todo.  

               Segundo Carraza, “República é o tipo de governo, fundado na igualdade formal das pessoas, em que os detentores do poder político exercem-no em caráter eletivo, representativo (de regra), transitório e com responsabilidade” [2]                 

               Em sendo assim, entendemos que o poder político é do povo e o seu representante deve atuar em nome dele, segundo a Constituição Federal.                                  

               No sistema republicano não pode haver privilégios, a lei tributária deve ser igual para todos, garantindo tratamento igual a todos que se encontre em situação de igualdade e tratamento desigual na medida da desigualdade de cada um.            

               Do princípio republicano decorre o princípio da igualdade e são indissociáveis um do outro.                         

               Dos princípios: republicano, federativo insurge o principio da igualdade ligado diretamente ao principio da capacidade contributiva. Conforme explicita o art. 145, § 1 da CF/88, in verbis:

 § 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.”                   

               O princípio da capacidade contributiva está associado ao princípio da igualdade e aos ideais republicanos.  Justo será que aquele que tem maior capacidade contributiva, pague, proporcionalmente, mais imposto do que quem tem pouca. Aquele deve contribuir mais com o Estado. Para tanto deve ser aplicada     alíquota proporcional, de acordo com a sua capacidade contributiva.                       

               A aplicação de alíquotas iguais a pessoas com capacidades contributivas desiguais, fere frontalmente o principio da igualdade, vez que pessoas em situações econômicas diferentes pagariam proporcionalmente o mesmo tributo, insurgindo daí a injustiça fiscal, justificando, pois, nestes casos, a aplicação do principio da progressividade conforme explicitado no art.145, §1º da CF/88.                          

               Sendo assim, aqueles que possuem capacidade contributiva maior devem contribuir mais e os que são menos favorecidos sejam respeitados suas limitações.  Em função disto, quanto maior a base de cálculo, ou seja, de maneira progressiva, respeitando dessa forma os princípios constitucionais da república, da federação e da igualdade. 

               O Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação – ITCMD, numa análise literal do texto constitucional, nesta faz constar o ITCMD no rol dos impostos se permite aplicação de alíquotas progressivas. Mesmo assim e considerando o “sistema” como um todo e levando-se em conta os princípios constitucionais já mencionados, vê-se que a progressividade das alíquotas do ITCMD é constitucionalmente aceita.     

                 Corrente contrária à aplicação da progressividade neste imposto, funda-se no fato de que o ITCMD é imposto real e que não possuindo o elemento pessoal, não seria possível aplicação do princípio da capacidade contributiva e por conseqüência o da progressividade.   

                 “Neste raciocínio José Souto Maior Borges contraria esta corrente explicitando que...” todo imposto traz consigo o caráter real e pessoal, uma vez que o caráter pessoal é indispensável para a constituição de uma relação jurídica tributário, a qual está presente em todos os impostos. Portanto, considera infundada tal classificação dos tributos em reais e pessoais, ante a necessária existência de relação jurídica (Fisco x contribuinte).   De qualquer forma, não há nenhum respaldo constitucional para tal classificação, nem mesmo encontra-se expresso ou implícito no texto constitucional qualquer menção a tal divisão dos tributos.  [3]

                Sacha Calmon Navarro Coelho assegura que “o caráter pessoal do tributo, afirmando que além da transmissão de bens e direitos, o ITMCD traz consigo acréscimo ao patrimônio do beneficiário (seja ele herdeiro, legatário ou donatário), e que se não houvesse a tributação sobre a transmissão essa se daria na área do imposto de renda. A progressividade assegura a graduação dos impostos conforme a capacidade econômica do contribuinte, constituindo-se em conseqüente lógico do princípio da igualdade e, portanto, dispensando qualquer previsão expressa. Se a Constituição é enfática na vontade de assegurar a igualdade, é evidente que uma medida que assegure esta igualdade é repleta de constitucionalidade. A tributação progressiva do ITCMD não fere nenhum princípio constitucional, tampouco agride cláusula pétrea. [4]     (grifo nosso)  

                Quanto a este particular, Hugo de Brito Machado assevera que “os impostos reais, ou seja, aqueles que consideram objetivamente a situação material sem levar em conta as condições do contribuinte, também devem ser informados pelo princípio da capacidade contributiva e da progressividade que constitui postulado universal de justiça fiscal” (grifo nosso) [5]               

               O art. 155, §1°, IV da CF, da competência ao Senado Federal para estabelecer alíquotas máximas do ITCMD, limitando com isto o poder de tributar do Legislador Estadual com relação ao ITCMD.

               Os Estados, porém, possuem liberdade constitucional para regular através de Leis Estaduais, o percentual de suas alíquotas internas, devendo ser obedecido a alíquota máxima fixada pelo Senado Federal, podendo ainda aplicar a estas impostas alíquotas progressivas em razão do valor sua da base de cálculo, ou seja, do quinhão recebido pelos herdeiros. .

               As resoluções do Senado Federal têm função precípua de limitar a atuação do Legislador, nunca a de substituir a legislação Estadual.      

               A progressividade deve estar diretamente relacionada com o princípio da capacidade contributiva, ou seja, adequação do tributo à capacidade econômica de cada um dos herdeiros, criando-se com isto, desestímulo à acumulação de riqueza e contribuindo, de maneira discreta, a redistribuição de renda no País.

            Para determinação da alíquota aplicável no ITCDM, deve ser observados: 

            (1º) O valor do quinhão, do legado ou dos bens doados a cada um dos beneficiários. Nunca em razão da totalidade dos bens transmitidos: e     

           (2º) A capacidade contributiva do recebedor da herança e não a do autor ou doador da herança. 

              A Lei Estadual, em alguns casos, estabelece que as alíquotas progressivas desse imposto sejam definidas com base no resultado da soma do valor venal da totalidade dos bens e direitos transmitidos contrariando, flagrantemente, o disposto no Art. 35, § único, do CTN que instituiu que: in verbis : Parágrafo único. Nas transmissões causa mortis, ocorrem tantos fatos geradores distintos quantos sejam os herdeiros ou legatários.

               Sendo assim, podemos concluir que as bases de cálculo do imposto devem ser separadas, considerando aquele que recebe a herança como contribuinte do ITCMD e não aquele que a transmite, e as alíquotas progressivas ser aplicada, em razão do valor dos bens recebidos por cada sucessor individualmente, considerando a capacidade contributiva de cada um deles, tal qual instituído no art. 145, § 1º, da CF/88

               A Resolução n° 9 editada em 09 de outubro de 1992, fixou alíquota máxima para o ITCMD em 8%.  O art. 2° desta mesma resolução , instituiu que:........“as alíquotas dos impostos, fixadas em lei estadual, poderão ser progressivas em função do quinhão que cada herdeiro efetivamente receber, nos termos da Constituição Federal”.

               Rita de Cássia Martins Andrade, Juíza de Direito do Estado da Paraíba, seu artigo publicado no site Tribuna Forense na internet, nos ensina que: “pela Resolução de nº 9/92 do Senado Federal, as alíquotas máximas do ITCMD são limitadas ao percentual de 8%, e podem ser progressivas, mas essa progressividade excede o controle constitucional, pois o Senado federal só está autorizado a fixar as alíquotas máximas dos impostos, não lhe cabendo informar sobre critério da progressividade de suas alíquotas, seja em razão da capacidade econômica do contribuinte ou qualquer outra motivação de ordem política ou social. Acrescente-se, ainda, que as alíquotas do imposto sobre de transmissão causa mortis e doação, já apresentam critérios diversificados na fixação de suas alíquotas, conforme se depreende da legislação de alguns Estados, como São Paulo, Rio Grande do Sul e Minas Gerais [6]

                Em suma, a Resolução n.º 9/1992 do Senado Federal, extrapolou em sua competência trazida pela Constituição Federal, instituída tão somente para fixar alíquota máxima para aplicação do referido imposto

               No entanto, embora a Constituição Federal não determine expressa e especificamente, a progressividade das alíquotas do ITCMD, sua aplicação é assegurada através dos princípios republicano, federativo e principalmente o da capacidade contributiva/ igualdade, assegurando a constitucionalidade do Sistema Tributário Nacional como um todo.  

                A aplicação de alíquotas progressivas na cobrança deste imposto, promove justiça social, dado que “ITCMD” incide sobre o incremento de patrimônio adquirido sem qualquer esforço dos herdeiros ou legatários, que denota num dado momento capacidade contributiva.  

               No mesmo raciocínio, Baleeira corrobora: “O herdeiro, pelo fato de adquirir um quinhão hereditário ou um legado, logra um aumento de sua capacidade econômica. Logo, o momento é oportuno para que essas novas faculdades sejam objeto de uma tributação enérgica, pois o incremento econômico se logrou sem nenhum trabalho ou esforço do contribuinte. Não importam as objeções econômicas dos clássicos, porque todo imposto cerceia a acumulação de capitais privados, embora opulente os capitais nacionais ou públicos.[7]

                Torre diz que a idéia base atende simultaneamente dois princípios: “da progressividade, proporcionando o aumento das alíquotas diante do aumento do montante tributável; e da personalização, agravando a tributação conforme [...] o afastamento entre herdeiro e de cujus na linha de sucessão” [8]  

               No caso de herança, é possível afirmar que o contribuinte é herdeiro ou legatário; e no caso de doação, poderá ser tanto o doador quanto o donatário.

               Numa visão sistêmica, há que se achar coerência na aplicação da progressividade ao ITCMD, visto que a aplicação de alíquotas progressivas no ITCMD, assegura a graduação dos impostos conforme a capacidade econômica do contribuinte e, neste ato, levado em conta o princípio da igualdade inerente ao sistema tributário.

            Se a Constituição enfatiza a aplicação dos princípios, como forma de assegurar a igualdade, a aplicação do principio da progressividade no calculo do ITCMD, está eivada de constitucionalidade.   

BIBILOGRAFIA

BALEEIRO, Aliomar. Uma introdução à ciência das finanças. 16. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2002.

BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de direito financeiro e de direito tributário. 7. ed. São Paulo: Saraiva, 1999.

BORGES ,JOSE SOUTO MAIOR , Lançamento Tributário   - 2ª EDIÇÃO. Ed. Malheiros(SP), 1999. 2009.

CARRAZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 21. ed. São Paulo: Malheiros, 2005.

COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2004.

FERNANDES, Regina Celi Pedrotti Vespero. Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação –ITCMD. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais. 2002.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 30 ed. São Paulo: Malheiros, 2009.

MARTINS, Ives Gandra da Silva. Sistema tributário nacional na Constituição de 1988. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 1998.

SABBAG, Eduardo. Elementos do Direito. 11ª. Ed. SP – Ed. Revista dos Tribunais, 2009  

TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. 10. ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2003.

VENOSA, Sílvio de Salvo. Direito Civil: direito das sucessões. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2004.

 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais. 1990.

 

 

 

 



[1] CARRAZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. São Paulo: Editora Malheiros. 21ª edição. 2005. pg.37

 

[2]  CARRAZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. São Paulo: Editora Malheiros. 21ª edição. 2005. pg.37

 

 

[3] BORGES ,JOSE SOUTO MAIOR , Lançamento Tributário   - 2ª EDIÇÃO. Ed. Malheiros(SP), 1999

[4] COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2004.,

 

[5] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 24. ed. São Paulo: Malheiros, 2004, p387

[6] Artigo publicado Internet  /www.tribunaforense.com – Rita de Cássia Martins Andrade.

[7] Baleeira (2002, p. 387)

[8]  TORRES, 2002, p. 345).

 

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