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O Regime de Tributação Complementar do IOF na Renovação das Operações de Crédito


Autoria:

Fábio Vasques


Pós-Graduado em Direito Tributário, Direito Público, Direto Processual Civil e Direito do Trabalho pela Universidade Cândido Mendes. Especializado em Direito Previdenciário pela Universidade do Estado do Rio de Janeiro, em Direito Civil pelo Centro de Estudos da Advocacia Pública do Estado do Rio de Janeiro. Advogado Sênior da Caixa de Previdência dos Funcionários do Banco do Brasil.

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Resumo:

O presente estudo pretende demonstrar que nas renovações de contratos de mútuo o imposto deve incidir sobre o montante efetivamente entregue ao mutuário original.

Texto enviado ao JurisWay em 09/02/2017.



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O Código Tributário Nacional (CTN), ao tratar do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, e sobre Operações Relativas a Títulos e Valores Mobiliários (IOF), estabelece:

Artigo 63 do CTN - O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato gerador: I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado; (destacamos)

Artigo 64 do CTN - A base de cálculo do imposto é: I - quanto às operações de crédito, o montante da obrigação, compreendendo o principal e os juros; (destacamos)

Portanto, nas operações de crédito, como na hipótese de empréstimo de dinheiro, o fato gerador da hipótese de incidência tributária é a “entrega” ou a “disponibilização” do valor ao mutuário.

É esse o entendimento de nossa Suprema Corte. De acordo com o STF, para ser considerada “operação de crédito”, deve consistir em um negócio jurídico caracterizado pela presença de uma prestação atual, tendo por contrapartida uma prestação futura.

"A operação mediante a qual alguém efetua uma prestação presente, contra a promessa de uma prestação futura, denomina-se operação de crédito", ensina J.X. Carvalho Mendonça (Tratado, Freitas Bastos, 1963, V, 2ª parte, p. 51) - Informativo 164. (destacamos)

Ainda, a base de cálculo do imposto, critério quantitativo do tributo, é o montante da obrigação, que incorpora o principal (valor emprestado) e os juros incidentes sobre a operação.

Por esse mesmo vértice caminha o Decreto nº 6.306/2007, regulamentador do IOF, que minudencia o tema, ao tratar da hipótese de novação da dívida:

Artigo 3º do Decreto nº 6.306/2007 - O fato gerador do IOF é a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado. [...] § 1º - Entende-se ocorrido o fato gerador e devido o IOF sobre operação de crédito: I - na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do interessado; [...] VI - na data da novação, composição, consolidação, confissão de dívida e dos negócios assemelhados, observado o disposto nos §§ 7º e 10 do art. 7º; (destacamos)

Artigo 7º do Decreto nº 6.306/2007 - A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são: [...] b) quando ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, a base de cálculo é o principal entregue ou colocado à sua disposição, ou quando previsto mais de um pagamento, o valor do principal de cada uma das parcelas: [...]; (destacamos)

Em interpretação isolada, o parágrafo 7º do artigo 7º remeteria a modalidade de tributação segundo a qual o tributo deveria incidir sobre o saldo devedor da operação, na hipótese da base de cálculo original corresponder ao somatório mensal dos saldos devedores diários. (1) (2)

Por outro lado, o artigo 3º do Decreto, acima transcrito, remete à interpretação conjugada da alínea “b” e dos parágrafos 7º e 10 do artigo 7º, segundo a qual, nas novações e renovações de empréstimos de um mesmo mutuário, definido o valor a ser utilizado, a base de cálculo do IOF não incorporaria o saldo devedor da operação, mas os valores efetivamente liberados, quando do novo ajuste, considerados os termos dos parágrafos 9º e 10 desse mesmo artigo. (3)

Esse entendimento é corroborado pelo que consta do artigo 7º, parágrafo 10, do Decreto, que, para as hipóteses de substituição do mutuário, considera o saldo devedor das operações como base de incidência do tributo, considerada a novação do fato gerador do IOF. (4)

Portanto, na repactuação de empréstimos a prazo e valor determinados, com liberação de novos recursos, não se aplicaria o regime da tributação complementar. Esse entendimento está alinhado à Decisão nº 299, de 27.10.1999, abaixo ementada:

MINISTÉRIO DA FAZENDA - SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL - DECISÃO Nº 299 de 27 de Outubro de 1999 - ASSUNTO: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF -EMENTA: OPERAÇÕES DE CRÉDITO. INSTITUIÇÕES NÃO FINANCEIRAS. INCIDÊNCIA. BASE DE CÁLCULO. ALÍQUOTA ADICIONAL DE 0,38%. OPERAÇÃO ORIGINÁRIA. REPACTUAÇÃO. MORA DO MUTUÁRIO. A partir de 01.01.1999 passou a haver incidência do IOF sobre as operações de crédito realizadas por instituições não integrantes do Sistema Financeiro Nacional. A tributação pela alíquota adicional de 0,38% foi vigente de 15.03.99 até 16.06.99. Nos empréstimos sem prazo de devolução, o IOF é apurado e devido mensalmente, tomando-se por base o somatório dos saldos devedores diários, incluindo-se o principal, encargos exigidos do mutuário e acréscimos acumulados (juros e correção). Nos empréstimos a prazo e valor determinados, o imposto é devido na época da operação, incidindo sobre o valor entregue ao mutuário, computados os encargos dele exigidos, e, logicamente, sem o cômputo dos juros e correção da dívida. Nas repactuações das dívidas que têm por objetivo apenas estender o prazo de pagamento, é devido o imposto de forma complementar, à alíquota vigente na operação originária, tomando-se como base de cálculo a parcela também original da dívida cujo prazo de pagamento se estende. As repactuações de dívidas que têm por objetivo a liberação de novos valores devem ter, rigorosamente, o mesmo tratamento de empréstimos novos. Nos casos de pagamentos feitos pelo mutuário com atraso, é devido o imposto em complemento, aplicando-se o mesmo tratamento dispensado aos casos de repactuação com extensão do prazo. (destacamos)

Por todo o exposto, concluímos que:

a) não se aplica o regime da tributação complementar, segundo a qual o tributo deveria incidir sobre o saldo devedor da operação, na repactuação de empréstimos a prazo e valor determinados, com liberação de novos recursos ao mesmo mutuário que contratou a operação original;

b) se aplica o regime da tributação complementar, segundo a qual o tributo deveria incidir sobre o saldo devedor da operação:

b.1) na repactuação de empréstimos a prazo e valor determinados, com liberação de novos recursos a outro mutuário, distinto daquele que contratou a operação original;

b.2) na hipótese da base de cálculo original corresponder ao somatório mensal dos saldos devedores diários;

b.3) na hipótese de empréstimos sem prazo de devolução;

b.4) nas repactuações das dívidas que têm por objetivo apenas estender o prazo de pagamento,

b.5) nos casos de pagamentos feitos pelo mutuário com atraso;

b.6) nos casos de repactuação com extensão do prazo original. 

Notas:

(1) Artigo 7º do Decreto nº 6.306/2007  - A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são: [...] § 7º  - Na prorrogação, renovação, novação, composição, consolidação, confissão de dívida e negócios assemelhados, de operação de crédito em que não haja substituição de devedor, a base de cálculo do IOF será o valor não liquidado da operação anteriormente tributada, sendo essa tributação considerada complementar à anteriormente feita, aplicando-se a alíquota em vigor à época da operação inicial. (destacamos)

(2) Artigo 7º, parágrafo 8º, do Decreto nº 6.306/2007  - No caso do § 7º, se a base de cálculo original for o somatório mensal dos saldos devedores diários, a base de cálculo será o valor renegociado na operação, com exclusão da parte amortizada na data do negócio.

(3) Artigo 7º do Decreto nº 6.306/2007  - § 9º - Sem exclusão da cobrança do IOF prevista no § 7º, havendo entrega ou colocação de novos valores à disposição do interessado, esses constituirão nova base de cálculo. [...] § 11 - Nos casos dos §§ 8º, 9º e 10, a alíquota aplicável é a que estiver em vigor na data da novação, composição, consolidação, confissão de dívida ou negócio assemelhado.

 

 (4) Artigo 7º, parágrafo 10, do Decreto nº 6.306/2007  - No caso de novação, composição, consolidação, confissão de dívida e negócios assemelhados de operação de crédito em que haja substituição de devedor, a base de cálculo do IOF será o valor renegociado na operação. (destacamos)

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