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Advogado e Contador na área pública. 

Pós graduado em Direito Público  

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A CONTABILIDADE PÚBLICA COMO INSTRUMENTO DE CONTROLE E TRANSPARÊNCIA

SUMÁRIO: 1.Introdução, 2.Fundamentação, 3.Contabilidade Pública e sua História no Brasil, 3.1. Conceito de Contabilidade Pública, 3.2.História da Contabilidade Pública no Brasil, 3.3. Sistema de Contabilidade Pública, 4. Controle Interno, origem e estrutura, 5. Transparência na Gestão Pública, 5.1 Mecanismo de Transparência na Gestão Pública, 6. Conclusão.  

RESUMO

O presente artigo tem por objetivo identificar a contabilidade pública como instrumento de controle e transparência na gestão da coisa pública. Compreender  que a contabilidade pública é o principal instrumento para a realização do controle e transparência dos atos de gestão pública. O controle dos atos públicos mormente a receita e despesa teve origem no sistema de contabilidade pública e permaneceu por varias décadas. A contabilidade pública além de contribuir para a efetividade do controle, contribui também para a realização da transparência dos atos dos gestores públicos conforme os Arts. 48 e 48-A, da LC nº 101/00, é esses dispositivos a fonte de energia aonde o princípio da transparência ou clareza busca forças para sua própria sobrevivência. Pode-se afirmar que um dos efeitos marcantes da contabilidade pública é servir como instrumento para a manutenção do controle e transparência dos atos dos Agentes Políticos. 

Palavras-chave: Controle Interno. Controle Social. Publicidade. Lei de Responsabilidade Fiscal. Ferramenta. Contabilidade.  

1. INTRODUÇÃO 

O presente artigo, desenvolvido nas páginas seguintes, tem como objetivo proporcionar uma abordagem teórica envolvendo aspectos acerca da contabilidade pública como instrumento de controle e transparência na gestão pública, incluindo–se a história e o desenvolvimento do sistema contábil dos entes públicos no Brasil e outros países. O controle e a transparência na gestão pública quando debatido no âmbito administrativo conduz-se à seara da Contabilidade Pública, principal instrumento para se alcançar a sua plenitude.  

         Como justificativa, a razão da escolha do tema se prende ao fato das experiências vividas cotidianamente a prática na área de Contabilidade Pública, Gestão Pública, Controle Interno, publicações, bem como na elaboração, dos relatórios para publicação no portal da transparência, onde a questão do controle e transparência torna-se uma constante.  

2. REVISÃO DE LITERATURA  

Para que possamos fundamentar o presente tema, abordaremos uma síntese histórica da contabilidade pública no Brasil, o controle interno e a transparência dos atos dos gestores dos entes públicos.  É pacifico na doutrina que a contabilidade pública contribui para o controle e transparência no âmbito da Administração Pública, como bem menciona a Lei Federal nº 4.320 de 1964, que “Estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal”, verifica-se que o próprio preâmbulo dessa Lei menciona-se o termo controle, considerando ainda que ao longo do seu texto encontramos normas de controle e transparência como é o caso do artigo 75 “O controle da execução orçamentária compreenderá:”  “No inciso I, a lei define a universalidade do controle. Isto quer dizer que o controle abrange todos os atos da Administração, sem exceção, que tratem da receita ou da despesa; Pelo inciso II, o sistema de controle tornou-se individualizado; No inciso III, além disto tudo, a Lei 4.320 trouxe uma inovação: o controle do cumprimento do programa de trabalho, em termo de dinheiro e de realização de obras e prestação de serviços.” (REIS, 2010, p. 154). 

De forma pragmática a Lei 4.320 trouxe no Capítulo II, DO CONTROLE INTERNO. “Nunca é demais repetir que, para o cumprimento das finalidades do controle interno, é necessária a organização da contabilidade gerencial-financeira, com a utilização dos conceitos básicos desta lei, mesmo porque o controle sobre a execução do orçamento no âmbito de cada Poder deverá observar aquele ritual descrito na LC nº 101/2000...” (REIS, 2010, p. 158).  Ante o descrito acerca da Lei nº 4.320, verifica-se que o sistema de contabilidade pública é condição “sine qua non” para a efetividade do controle interno bem como a transparência dos atos de gestão pública.        
             Destarte, não devemos deixar de ressaltar que a melhor doutrina aponta no sentido que o controle é uma das principais ferramentas para a efetividade da democracia, utilizam-se como parâmetro a Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão de 1789, que em seu artigo 15, leciona o seguinte: “A sociedade tem o direito de pedir contas a todo agente público sobre sua administração”.   

         Nessa linha de raciocínio leciona Fayol (ANTUNES, 1998, p. 61), criador da corrente Anatômica da Administração, “o controle consiste em verificar se tudo ocorre em conformidade com o plano adotado, as instruções emitidas e os princípios estabelecidos. Tem por objetivo apontar as falhas e os erros para retificá-los e evitar sua reincidência. Aplica-se a tudo: coisas, pessoas, atos”, por (CASTRO, 2008, p. 28).

Na lição de Meirelles (1999), “controle, na  administração pública, é a faculdade de vigilância, orientação e correção que um Poder, Órgão ou Autoridade exerce sobre a conduta funcional de outro”. O termo controle foi introduzido no Direito Brasileiro por Seabra Fagundes, em 1941, em sua monografia O controle dos atos administrativos pelo poder judiciário, por (CASTRO, 2008, p. 28).

          Nesse contexto, observa-se que para a realização do controle torna-se premente a utilização das ferramentas disponibilizadas pela contabilidade pública, por via de consequência, tais ferramentas são imprescindíveis para a efetivação da transparência dos atos da Administração Pública.

            A transparência na gestão pública, começou a concretizar-se com o advento da Constituição de 1988, a qual trouxe no artigo 37, os princípios norteadores da Administração Pública, dos quais o princípio da publicidade, caracteriza-se a transparência dos atos praticados pelos gestores públicos. Em outro momento, a Lei de Responsabilidade concretizou a transparência na gestão pública, inclusive trazendo conceito a esse respeito.

            Na lição de (MARTINS, 2011, p. 57), “A expressão transparência da gestão fiscal é empregada pela lei de responsabilidade fiscal no sentido de dar efetividade ao princípio da publicidade, norteador das ações da Administração Pública direta, indireta ou fundacional de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. De sorte que a publicidade dos atos consubstancia o requisito da eficácia, com repercussão no princípio da moralidade, que deve informar as ações dos agentes públicos, em face da necessidade de torná-los de conhecimento universal, com vistas ao seu controle pela sociedade”.  

            A Lei de Responsabilidade Fiscal, trouxe no Capítulo IX, o título: “Da Transparência, Controle e Fiscalização”,  que pela dicção do artigo 48. “São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampla divulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo e o respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e as versões simplificadas desses documentos.”

            Diante do que leciona esse dispositivo legal, claramente verifica-se que só pode ser atendido o quanto disposto, utilizando-se dos instrumentos da contabilidade pública.   

A transparência carreada pela publicidade é a principal forma de coibir que determinados atos da administração pública sejam eivados de vicios, permitindo às pessoas perceberem como os agentes públicos estão se comportando em suas atribuições legais. É premente o exercício do controle social para que a sociedade se certifique de que, o ato do gestor público está sendo realizado de acordo com o estabelecido em lei. 

Portanto, há que se observar o direito à informação que cabe à sociedade, a fim de que se efetive a completa transparência dos atos emanados dos gestores públicos. Ou seja, o sistema de informações à sociedade deve ser amplo, irrestrito, e deve ser compreendido como todo um conjunto, variando desde normas, órgãos públicos, recursos humanos e tecnológicos, cujo corolário é garantir o exercício da cidadania através do direito à informação, o que só pode ser alcançado por via do instrumento da contabilidade pública. 

3. A CONTABILIDADE PÚBLICA  E SUA HISTÓRIA NO BRASIL  

3.1 Conceito de Contabilidade Pública 

Diversos são os conceitos editados pelos doutrinadores que militam no ramo da contabilidade pública. Todavia, para se conceituar a Contabilidade Pública,  necessário se faz entender a legislação que rege a matéria, cujo principal diploma legal é a Lei Federal nº 4.320/64. O legislador pátrio de 1964, estabeleceu nessa lei  quase a totalidade dos procedimentos e funções que são executadas pela Contabilidade Pública. Nesse contexto todos os conceitos aqui formulados têm por base as normas legais existentes. 

A Contabilidade que aplica-se na administração pública as técnicas de registro dos atos e fatos administrativos, apurando resultados e elaborando relatórios periódicos, levando-se em conta as normas de Direito Financeiro instituído pela Lei 4.320/64, os princípios gerais de finanças públicas e os princípios de contabilidade. Essas funções relacionadas acima encontram-se capituladas no artigo 78 do Decreto-Lei 200 de 1967. Partindo-se desses desideratos legais, pode-se conceituar a contabilidade pública . 

“A Contabilidade Pública é o ramo da contabilidade que se dedica ao estudo do patrimônio dos entes públicos, entendidos como aqueles que são regidos pelo direito público interno. A contabilidade pública, também chamada de contabilidade governamental, cuja metodologia desenvolvida pela ONU faz uso do universal método das partidas dobradas.” (WIKIPÉDIA, 2012) 

“A Contabilidade Pública é definida como ramo da ciência contábil aplicado à Administração Pública, utilizando as técnicas de registro e apurações contábeis universalmente aceitas, os princípios e as normas que lhe são pertinentes e em conformidade com as normas gerais do Direito Financeiro, inclusive aqueles estabelecidos para o atingimento da gestão fiscal responsável”. (COSTA, 2012). 

3.2 História da Contabilidade Pública no Brasil 

         O marco histórico da contabilidade pública no Brasil tem sido anotado por diversos autores da literatura pertinente à Administração Pública, como início no Alvará de D. João VI, em 28 de junho de 1808, que em momento posterior foi ratificado por D. Fernando José de Portugal, então Ministro e Secretário dos negócios do Brasil e da Fazenda. Com força de lei o referido Alvará criou o Erário Régio, normatizou a escritura contábil pelo método das partidas dobradas, dentre outras normas na vertente do Erário Público.   

            Após o Alvará de 1808, outras normas de contabilidade pública foram editadas, até chegarmos à Constituição de 1824, outorgada por D. Pedro I, a qual estabeleceu norma de contabilidade pública, determinando em seu artigo 170, o seguinte:  “A receita e a despesa da Fazenda Nacional serão encarregadas a um Tribunal, debaixo do nome de Tesouro Nacional, aonde em diversas estações devidamente estabelecidas por lei se regularão a sua administração, arrecadação e contabilidade em recíproca correspondência com as tesourarias e autoridades do Império.”

        Após a Proclamação da República em 1889, precisamente em 1890, foi criado o Tribunal de Contas através do Decreto nº 966-A. Anos mais tarde, foi observado que no Tesouro Nacional não eram cumpridas as normas de contabilidade impostas para a época, editadas no Alvará de 1808, bem como as do Decreto nº 7.751 de 1909.  

            O Governo Brasileiro em 1914, propôs um empréstimo ao Governo da Inglaterra, este exigiu as Demonstrações Contábeis do Brasil, dados que não existiam, foi aí que os burocratas brasileiros tiveram que organizar a contabilidade pública nos moldes da legislação da época, como consta historicamente no Boletim da Contadoria Central da República, a seguir transcrito: “Quando, em 1914, o Brasil quis levantar um empréstimo na Inglaterra, teve uma resposta inesperada, que espantou o governo do Marechal Hermes da Fonseca. John Bull queria saber as condições financeiras do País, e para emprestar as libras esterlinas exigia, nada mais, nada menos, que uma demonstração da receita e da despesa da União. Mas como? Se nada estava organizado, se nem ao menos se sabia, ao certo, o valor dos próprios nacionais? Nessa emergência foi que apareceram os vultos inconfundíveis de Carlos Cláudio da Silva, Francisco D´Áuria, João Ferreira de Morais Júnior, Décio Guimarães e muitos outros que, lutando com mil dificuldades, organizaram a Contabilidade Pública nas bases que hoje possui.” 

            Anos mais tarde foi criada a Contabilidade Central da República, através do Decreto nº 4.536, a qual em seguida organizou o Código de Contabilidade da União, em 28 de janeiro de 1922. Em seguida ao longo dos anos foram editadas varias normas disciplinando a contabilidade pública, chegando em 1964, foi editada a Lei nº 4320, que ao nosso entender, foi um divisor de água em matéria de contabilidade pública. Tal lei foi recepcionada pela Carta Magna de 1988, trazendo algumas inovações sobre o tema. Em 2000, foi editada a Lei de Responsabilidade Fiscal, a qual avançou consideravelmente na questão da gestão responsável, bem como  o controle social e a transparência.     

3.3. Sistema de Contabilidade Pública 

            A Constituição Brasileira de 1988, estabeleceu no artigo 165, um verdadeiro Sistema Orçamentário, constituindo uma base sólida composta por três pilares denominados Plano Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes Orçamentária (LDO) e Lei Orçamentária Anual (LOA), estas normas ingressaram no Sistema de Contabilidade Pública do Brasil. Podemos descrever o Sistema de Contabilidade Pública no Brasil, como o aglomerado de normas que regem a matéria por especialidade, bem como outras normas gerais que compõem o Ordenamento Jurídico Brasileiro.

            As normas que integram o Sistema de Contabilidade Pública por especialidade são as seguintes: A Lei nº 4.320/64, Decreto-Lei nº 200/67, Lei Complementar nº 101/2000, Portarias da Secretaria do Tesouro Nacional, Resoluções dos Tribunais de Contas, Resoluções do Conselho Federal de Contabilidade, dentre outras.

            Outras normas, podemos citar como: as normas extraídas do texto constitucional, o Código Civil Brasileiro, as leis ordinárias e complementares que, ao longo de seus textos trazem normas de contabilidade pública. Portanto o Sistema de Contabilidade Pública, é composto de normas específicas e gerais integrantes do nosso Ordenamento Jurídico.  

4. Controle Interno, origem e estrutura 

            Os estudos desenvolvidos acerca do controle interno dos Entes Públicos, pelos relatos, vislumbra-se que a contabilidade pública é a principal ferramenta para que esse controle seja efetivado.  Denota-se que o tema do presente trabalho está totalmente coerente da forma discorrida ao longo do texto.  

            A origem do controle interno no Brasil, não podemos mensurar com precisão uma data, todavia podemos  mencionar uma evolução histórica, levando em consideração os momentos de exceção no Estado Brasileiro, momentos de instabilidade político financeiro do Brasil, descontrole na economia, dentre outros. Como marco desta instabilidade, podemos citar como parâmetro a década de 40 até os dias atuais, regimes políticos diferentes, dentre os quais a ditadura Vargas e o golpe militar de 64, e as três reformas constitucionais (1946, 1967 e 1988), incluindo-se as varias mudanças na moeda brasileira. 

            Face a essas turbulências, difícil de um controle interno ser executado com eficiência, por esse e outros motivos que ao longo de muitas décadas o cotrole era exercido pela contabilidade pública, o qual iniciou-se a partir daquele episódio em 1914, em que o Governo Brasileiro pleiteou um empréstimo ao Governo Inglês.  Cujo pleito fora negado pelos banqueiros ingleses face a incapacidade de oferecer garantia em virtude do Brasil não possuir uma contabilidade organizada, muito menos um sistema de controle.  

            A partir desse episódio, o Governo Brasileiro promoveu a implantação do sistema de contabilidade pública, com técnicas de registro, metodologia própria e controle dos atos de gestão para as três esferas de governo.  Nesse contexto, foi criada uma mega estrutura contabilidade pública e a cada governo que passava uma nova legislação era criada ou mesmo aperfeiçoada as que já existiam, e nos dias atuais podemos chamar de um “Sistema de Contabilidade Pública e Controle”. Não se pode olvidar que a contabilidade pública é verdadeiramente o principal instrumento para a realização do controle interno, exercido por órgão do próprio Ente Público, haja vista, no início o controle era exercido pela contabilidade, bem como o controle externo, exercido pelo legislativo correspondente, e as Cortes de Contas, completando assim o binômio perfeito do micro sistema de controle dos atos de gestão pública, ou seja, o controle interno e o controle externo.   

5. Transparência na Gestão Pública 

            O Estado Brasileiro, ao longo de sua história passou por diversos momentos de exceção, a Bahia berço da nacionalidade brasileira desde 1500, vivenciou juntamente com os outros entes federativos esses momentos. Como ilustração, pontuamos apenas dois momentos, para inicio de comentários acerca de transparência na gestão pública. Na década de 30, Getúlio Vargas chegou ao poder e finalizou com a chamada “Ditadura Vargas”, o outro momento foi em 1964, quando os Militares chegaram ao poder através de um golpe, cujo golpe, apelidado pelos próprios Militares de “Revolução de 64”. Sabe-se que em todo regime ditatorial, o povo não recebe as informações de forma transparente como estão sendo aplicados os recursos públicos originados dos impostos pagos. Em alguns casos o Parlamento que é a casa do povo é fechado, ficando a sociedade sem a verdadeira representação ferindo a morte aquela máxima de: “governo do povo, pelo povo, para o povo”. 

            Nesse contexto, não se fala em transparência dos atos do Gestor Público, não é interessante para o regime ditatorial promover informação ao povo, pois torna-se muito perigoso um povo bem informado. Foi nesse sentido, que a população promoveu muitos movimentos, e ultrapassando esse momento obscuro da Nação Brasileira, foi que chegamos a um momento de sentimento democrático com a reforma constitucional de 1988. Cuja Carta Política, foi apelidada de “Constituição Cidadã” pelo saudoso Wlisses Guimarães.  Essa Constituição, trouxe dispositivos que consolidou a transparência dos atos dos gestores públicos, de forma pragmática nos princípios constitucionais que norteiam a Administração Pública, mormente o princípio da publicidade.      

5.1. Mecanismo de Transparência na Gestão Pública 

            A Constituição de 1988, capitulou no artigo 37, os princípios que regem a Administração Pública, dentre eles o princípio da publicidade, esse princípio na própria etimologia da palavra vislumbra-se um mecanismo da transparência. 

            Em 2000 o legislador pátrio aprovou a Lei Complementar nº 101, a qual foi denominada de “Lei de Responsabilidade Fiscal”, essa lei de forma contundente promoveu de uma vez por todas a transparência dos atos de gestão pública. Essa lei foi a causa de fervorosos debates no parlamento, por parlamentares carregado de resquícios da ditadura, os quais promoveram junto ao Supremo Tribunal Federal a ADIn nº 2238/DF, cuja decisão foi o indeferimento do pedido de suspensão cautelar de seus efeitos. 

            “A Lei de Responsabilidade Fiscal, contém normas de finanças públicas, introduz conceitos novos na Administração Pública, visando, sobretudo, a responsabilizar os administradores públicos, e estabelece limites para as despesas públicas. Abrange ela as administrações das entidades políticas que constituem a República Federativa do Brasil, a União, os Estados, Distrito Federal, e os Municípios.”  (MARTINS, 2011, p. 27). 

            A Lei de Responsabilidade Fiscal de forma contundente disciplinou no Capítulo IX, dispositivo específico para a transparência. “São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampla divulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e as versões simplificadas desses documentos”. (ART. 48).    

            Verifica-se que o artigo 48 da LRF é um mecanismo de transparência, que foi ampliado pelo artigo 48-A, através da Lei Complementar nº 131, que disciplinou a publicação “on line” em tempo real das receitas e despesas dos entes públicos para a efetivação do controle social, cujo objetivo só pode ser alcançado através das técnicas de contabilidade pública.    

CONSIDERAÇÕES FINAIS  

Compreendemos no desenvolvimento do presente artigo que a contabilidade pública é o principal instrumento para a realização do controle e transparência dos atos de gestão pública.    

         É indispensável entender que o controle dos atos públicos mormente a receita e despesa teve seu nascedouro no sistema de contabilidade pública e permaneceu por varias décadas.  

         Entendemos também que a contabilidade pública além de contribuir para a efetividade do controle, por via de consequência contribui também para a realização da transparência dos atos dos gestores públicos pela dicção do Art. 48 e 48-A, da LC nº 101/00, conduz-se a idéia de obrigatoriedade e não faculdade da publicação dos atos administrativos para o controle social. É esses dispositivos a fonte de energia aonde o princípio da transparência ou clareza busca forças para sua própria sobrevivência. São também esses dispositivos que delimita o poder que a sociedade exerce sobre os atos da Administração Pública. Nesse contexto podemos afirmar que um dos efeitos marcantes da contabilidade pública fica patente como instrumento para a manutenção do controle e transparência dos atos dos Agentes Políticos.  

         Como possível solução ao problema discutido no presente trabalho, onde se questiona de que forma a contabilidade pública contribui para o controle e a transparência dos atos de gestão. Restou comprovado que não há como alcançar o controle bem como a transparência da gestão pública em sua plenitude sem utilizar das técnicas e metodologia da contabilidade pública, haja vista os relatórios e anexos para publicações que são extraídos da contabilidade. Ante tais comprovações, a solução é os gestores da coisa pública, observar os dispositivos da Lei nº 4.320/64, LC nº 101/2000, bem como a Constituição de 1988.  

         Por fim, entendemos serem indispensáveis ao administrador público, e em especial seus Assessores Contábeis e Jurídicos, a realização de um estudo acerca do tema trazido à baila, pela sua relevância genérica para os Gestores Públicos, devendo o profissional que milita na área ampliar os conhecimentos, a fim obter domínio e segurança ao lidar com o tema, vez que a discussão não se esgota no presente Trabalho do Curso de Pós-graduação em Gestão Pública e Auditoria Governamental, discutido neste artigo, ora apresentado. 

 REFERÊNCIAS  

CASTRO, Domingos Poubel de. Auditoria e controle interno na administração pública. São Paulo: Atlas, 2008.  

 MARTINS, Ives Gandra da Silva. Comentários à Lei de Responsabilidade Fiscal – 5. Ed. - São Paulo: Saraiva, 2011. 

 FILHO, José dos Santos Carvalho. Manual de Direito Administrativo. – 20. ed.  – Rio de Janeiro: Editora Lumen Juris, 2008. 

 REIS, Heraldo da Costa. A lei 4.320 comentada/ Heraldo da Costa Reis, José Teixeira Machado Júnior. – 33 ed. – Rio de Janeiro: Lumen Juris, IBAM, 2010.  

 GUEDES, José Rildo de Medeiros. Comentários à lei de responsabilidade fiscal.  Rio de Janeiro: IBAM, 2001.  

 Vade Mecum Compacto de Direito Rideel/ Obra coletiva de autoria da Editora Rideel. – 2. Ed. – São Paulo: Rideel, 2011. 

 COSTA, Adilson Duarte da. OS PRINCÍPIOS E AS NORMAS APLICÁVEIS À CONTABILIDADE PÚBLICA: UM ESTUDO COMPARADO DA LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL E A LEI N. 4.320. www.araujos.mg.gov.br. – 09/07/2012. 

 ANGÉLICO, João. Contabilidade Pública. São Paulo: Atlas, 8. ed. 1995.  

BRASIL: Constituição Federal (1988). Constituição da República Federativa do Brasil, Brasília, DF: Senado, 1988. 

http://pt.wikipédia.org/enciclopédia livre - Conceito de Contabilidade Pública. Pesquisa  09/07/2012.